Odúčtování zásob a uznání výnosů / Derecognition of inventory and recognition of revenue
V okamžiku (nebo alespon období) dodání jednotka zaúctuje úbytek zásob proti nákladum na prodané zboží (ci výrobky) a pohledávku (prípadne prijaté peníze) proti výnosum.[1] Úcetní postup pro zásoby a jejich odúctovaní se proto, v konecném dusledku, neodvíjí od IAS 2, nýbrž IAS 18.[2]
At the moment (or at least in the period) of delivery[3], an entity derecognizes inventory (against cost of sales) and recognizes revenue (against cash or receivables). Accounting policy for inventory derecognition is, as a result, not determined primarily by applying IAS 2, but rather by applying IAS 18[4].
Služby / Services
Podle IFRS (IAS 2.19) i poskytovatelé služeb by meli úctovat o zásobách. Jelikož tvorí neco, co postrádá fyzickou hmotu, neúctují bežne o „zásobách“, ale o „akruálech“. Pokud tím neporuší požadavky IAS 2[5] (a potažmo IAS 18[6]), není podstatné, zda vykazují náklady související s poskytováním služeb jako „inventory“ nebo „accruals“.
Under IFRS (IAS 2.19) service providers have an obligation to apply inventory accounting. However, since services lack physical substance, rather than recording costs associated with services as “inventory” they often (though not always) record them as „accruals“. Unless this procedure violates either IAS 2[7] or 18[8], it is generally considered acceptable.
Dodání výrobku, zboží ci poskytnutí služeb / Delivery goods, rendering services
Okamžik dodání se obecne zjištuje na základe:
1. prevodu rizika a výhod vlastnictví, nebo
2. smluvních podmínek dohody.[9]
The moment of delivery is generally on the basis of:
1. The transfer of the risks and rewards of ownership, or
2. The contractual terms of the agreement[10].
Príklady / Examples
Prodej zboží / Sale of goods
30.12.R1 XYZ vyskladnila zboží císlo 321 v hodnote 2.000. Zákazník císlo 456 si zboží sám vyzvednul. Zaplatil 1.2.R2.
On 12/30/Y1 customer # 456 will-called merchandise # 321 valued at 2,000 from XYZ. The customer paid on 2/1/Y2.
|
12/30/Y1 / 30.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Zboží na ceste / Goods in transit
Stejná situace s obmenou, kdy XYZ dodala zboží 2.1.R2 (na konci období bylo na ceste).
Same facts except XYZ delivered the goods on 1/2/Y2 (at period end they were in transit).
|
12/30/Y1 / 30.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
1/2/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Stejná situace s obmenou, kdy XYZ zboží vyskladnila 30.12.R1 a ve stejný den predala prepravci (tretí, nezávislá strana).
Same facts except XYZ released the goods on 12/30/Y1 to a third party shipper.
|
12/30/Y1 / 1.30.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že náklady na prepravu hradila XYZ.[13]
Same facts except XYZ paid the freight charges.
|
12/30/Y1 / 1.30.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Stejná situace s tím, že zákazník mel sedm kalendárních dnu na to, aby si overil jakost a vrátil prípadné nevyhovující zboží.
Same facts except the customer had seven calendar days for quality control and had a right to return any goods not up to specifications.
|
1/8/Y2 / 8.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Stejná situace s tím, že zákazník potvrdil, že zboží akceptuje, 4.1.R2.
Same facts except the customer confirmed acceptance on 1/4/Y2.
|
1/4/Y2 / 4.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Instalace / Installation
Stejná situace s obmenou, že XYZ mela povinnost zboží nainstalovat. Zákazník mel právo instalaci overit, a v prípade, že ji neschválil, zboží vrátit. XYZ instalaci dokoncila 12.1.R2.
Same facts except XYZ was obligated to install the merchandise and the customer had the right to refuse delivery if the installation was not up to spec. XYZ completed installation on 1/12/Y2.
|
1/12/Y2 / 12.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
COS, merchandise / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
5.1.5 |
50 |
|||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
100 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
75 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2 |
50 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1 |
100 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
75 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Stejná situace ovšem s tím, že instalace nebyla soucástí základní dohody, ale samostatnou službou, za kterou XYZ mela právo nárokovat 500.
Same facts except XYZ sold the installation as a stand alone service for which XYZ was entitled to 500.
|
12/30/Y1 / 30.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
2,000 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
1/12/Y2 / 12.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
500 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
500 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
50 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
100 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
75 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2 |
50 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1 |
100 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
75 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
Prodej zboží plus vedlejší služba / Sale of goods plus supplemental service
Stejná situace jako v prvním príkladu (prodej bez dodání) s obmenou, že XYZ se zavázala poskytovat základní servis od 1.1.R2 do 12.31.R3. Odhadla, že reálná hodnota této služby (kdyby ji poskytovala samostatne) je 400. Behem tohoto období zákazník však žádný servis nevyžadoval.
Same facts as first example (will-call sale) except that XYZ agreed to provide basic servicing from 1.1.Y2 to 12/31/Y3. It estimated the fair value of the service to be 400. The customer did not, however, require any service during this period.
|
12/30/Y1 / 1.30.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
Merchandise revenue / Výnosy prodej zboží |
4.3.2 |
1,600 |
||
|
Unearned revenue / Nezasloužené výnosy |
2.1.2.1.3 |
400 |
||
|
Cost of sales / Náklady na prodané zboží |
5.1.4 |
1,000 |
||
|
Merchandise inventory / Zboží na sklade |
1.1.4.5.321 |
1,000 |
||
|
2/1/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
2,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
2,000 |
||
|
3/31/Y2 / 31.3.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
50 |
||
|
Service revenue / Výnosy poskytnuté služby |
4.4 |
50 |
||
Etc. / Atd.
|
12/31/Y3 / 31.12.R3 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
50 |
||
|
Service revenue / Výnosy poskytnuté služby |
4.4 |
50 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že 15.3.R3 mel zákazník poruchu, která vyžadovala výjezd technika.[16]
Same facts except on 3/15/R3 the customer had a service event that required a service call[17].
|
3/15/R3 / 15.3.R3 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
10 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
25 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
15 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2 |
10 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1 |
25 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
15 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že zákazník vyžadoval služby nad rámec servisní smlouvy. Servisní technik je poskytnul, ale zákazník musel doplatit 500.
Same facts except the customer required additional service. The service technician provided them, but the customer was charged an additional 500.
|
3/15/R3 / 15.3.R3 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.456 |
500 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
500 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
60 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
125 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
90 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2 |
60 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1 |
125 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
75 |
||
Služby / Services
Jednorázová služba / Single act service
14.12.R1 XYZ prijala do opravy elektronický prístroj. 15.12.R1 technik císlo 320 zjistil poruchu. V souvislosti s touto prací vznikly firme prímé osobní náklady ve výši 125.[18] Ve dnech 16.12. až 17.12.R1 technici 320 a 321 poruchu odstranili, pricemž spotrebovali soucástky (císlo 47, 53 a 86) za 250. Nakonec jednotka alokovala neprímé výrobní náklady v hodnote 350 (také prezentované vcelku). 18.12.R1 zákazník prevzal opravený pristroj a zaplatil 1,500.
On 12/14/Y1, XYZ received an electronic instrument for repair. On 12/15/R1, technician # 320 diagnosed the problem (wage cost of 125[19]). From 12/16 to 12/17/Y1 technicians 320 and 321 repaired the instrument using parts # 47, 53 and 86 costing 250. Finally XYZ allocated indirect manufacturing costs of 350. The customer will called the finished repair on 12/18/Y1 and paid 1,500.
|
12/18/Y1 / 18.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash / Peníze |
2.1.1.1 |
1,500 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
1,500 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
250 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
400 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
350 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.74 |
50 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.53 |
85 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.86 |
115 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.320 |
125 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.321 |
115 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.321 |
160 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
350 |
||
Stejná situace s obmenou, kdy zákazník císlo 789 vyzvednul opravu až 2,1,R2.
Same facts except the customer # 789 picked up the repair on 1/2/Y2.
|
12/18/Y1 / 18.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.789 |
1,500 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
1,500 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
250 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
275 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
350 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.74 |
50 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.53 |
75 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.86 |
125 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.320 |
175 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.321 |
100 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
325 |
||
|
12/31/Y3 / 31.12.R3 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
1,500 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1.789 |
1,500 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že reálná hodnota prístroje byla 2,000. Jelikož cena opravy se témer rovnala hodnote prístroje, nebylo pravdepodobné (IAS 18.20.b), že zákazník za opravu nakonec zaplatí (zakázka mela evidencní císlo 654).
Same facts except the instrument’s fair value was only 2,000. Since the cost of the repair was almost equal to that value, the criteria for revenue recognition[20] was not met (the job number of the repair was 654).
|
12/18/Y1 / 18.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Inventory, WIP / Zásoby, nedokoncená výroba |
1.1.4.3.654 |
1,000 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.74 |
50 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.53 |
75 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.86 |
125 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.320 |
175 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.321 |
100 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
325 |
||
|
1/2/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash / Peníze |
2.1.1.1 |
1,500 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
1,500 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
250 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
400 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
350 |
||
|
Inventory, WIP / Zásoby, nedokoncená výroba |
1.1.4.3.654 |
1,000 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že zákazník nezaplatil. Jednotka si podle dohody prístroj ponechala, prodala ho za 1.800 a zbytek proplatila zákazníkovi.
Same facts except the customer did not pay. The entity (according to the agreement) took control over the asset, sold it to pay off the debt and remitted the difference to the customer.
|
1/2/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash / Peníze |
2.1.1.1 |
1,800 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
1,500 |
||
|
Customer credit / Kredit zákazníka |
1.1.5.5 |
300 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
250 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
400 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
350 |
||
|
Inventory, WIP / Zásoby, nedokoncená výroba |
1.1.4.3.654 |
1,000 |
||
|
1/31/Y2 / 31.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Customer credit / Kredit zákazníka |
1.1.5.5 |
300 |
||
|
Cash / Peníze |
2.1.1.1 |
300 |
||
Stejná situace s obmenou, kdy jednotka mela podle dohody právo ponechat si celkovou prodejní cenu.
Same facts except the entity was entitled to retain the entire sales amount.
|
1/2/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash / Peníze |
2.1.1.1 |
1,800 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
1,500 |
||
|
Contract penalty / Smluvní penále |
6.1.4.1 |
300 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
250 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
400 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
350 |
||
|
Inventory, WIP / Zásoby, nedokoncená výroba |
1.1.4.3.654 |
1,000 |
||
Stejná situace s obmenou, že prístroj nebyla schopná prodat a místo toho ho odvezla na skládku. Za prepravu zaplatila 50.
Same facts except the entity was unable to sell the instrument and instead abandoned it. It also paid 50 to have it shipped to a dump.
|
1/2/Y2 / 2.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Loss / Ztráta |
6.4.11 |
1,050 |
||
|
Inventory, WIP / Zásoby, nedokoncená výroba |
1.1.4.3.654 |
1,000 |
||
|
Cash / Peníze |
2.1.1.1 |
50 |
||
Prímé vstupní náklady / Initial direct costs
15.12.R1 pan Novák podepsal smlouvu o životním pojištení své manželky na pet let. Pri podpisu se zavázal zaplatit zálohu ve výši trí mesícních splátek do 31.12.R1. 17.12.R1 pojištovna poslala paní Novákovou ke smluvnímu lékari, aby zjistil, zda netrpí nejakou nemocí, která by životní pojištení vylucovala (cástka 10,000, dodavatel c. 987). Jelikož pojištenec a plátce pojistného byly odlišné fyzické osoby, kontaktovala pojištovna tentýž den detektivní kancelár (dodavatel c. 457), aby plátce pojistného overila (cástka 15,000, dodavatel c. 457). Pojistná smlouva nabyla úcinnosti 1.1.R2 a 5.1.R2 pojištovna zaplatila všem dodavatelum.
On 12/15/R1, Mr. Smith signed a life insurance contract on his wife with agent # 271. As part of the agreement, Mr. Smith agreed to pay a down payment of three monthly payments prior to 12/31/Y1. On 12/17/Y1, the insurance company sent Mrs. Smith to its doctor (supplier # 987) to determine whether she had any pre-existing condition that would preclude insurance (cost 10,000). The same day, since the insuree and payee were different natural persons, the insurance company hired a detective (supplier # 457) for a background check on Mr. Smith (cost 15,000). The insurance agreement had a term of five years and came into force on 1/1/R2. On 1/5/R2, the insurance company paid for the services it had received.
|
12/15/Y1 / 15.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nák. |
1.1.4.3.2.1 |
5,000 |
||
|
Agent’s fee payable / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.271 |
5,000 |
||
|
12/17/Y1 / 17.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nák. |
1.1.4.3.2.1 |
10,000 |
||
|
Payable, doctor / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.987 |
10,000 |
||
|
12/20/Y1 / 20.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nák. |
1.1.4.3.2.1 |
15,000 |
||
|
Agent’s fee payable / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.457 |
15,000 |
||
|
12/21/Y1 / 21.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
12,000 |
||
|
Unearned premiums / Nezasloužené pojistné |
2.1.2.1.1 |
12,000 |
||
|
1/5/Y2 / 5.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Agent’s fee payable / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.271 |
5,000 |
||
|
Payable, doctor / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.987 |
10,000 |
||
|
Agent’s fee payable / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.457 |
15,000 |
||
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
30,000 |
||
|
1/31/Y2 / 31.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
3,000 |
||
|
Unearned premiums / Nezasloužené pojistné |
2.1.2.1.1 |
200 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4.4 |
3,200 |
||
|
COS, initial direct / Nákl. na prodej, prímé vstupní |
5.1.6 |
500 |
||
|
WIP, initial dir. costs / NV, prímé vstupní nákl. |
1.1.4.3.2.1 |
500 |
||
Akruály / Accruals
Stejná situace, ovšem s tím, že pojištovna usoudila, že jako poskytovatel služeb nemuže mít „nedokoncenou výrobu“, a místo „zásob“ úctovala „akruály“.
Same facts except the insurance company, which considered itself to be a service provider, decided to recognize the items as “accruals” rather than “work in process”.
|
12/15/Y1 / 15.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Deferred expenses / Odložené náklady |
1.1.5.4 |
5,000 |
||
|
Agent’s fee payable / Závazek vuci agentovi |
2.1.1.1.271 |
5,000 |
||
Víceúkolová služba / Multiple-act service
15.12.R1 DEF prijala do opravy automobil. Tentýž den mechanik císlo 47 zjistil, že oprava bude vyžadovat výmenu soucástek, které stály 7,350 a 9,100 a že s tím vzniknou osobní náklady ve výši 9,250 a 8,100. Mzdy spojené s diagnostikou byly 1.500. Protože DEF mela první soucástku na sklade, tuto cást opravy dokoncila 16.12. Druhá soucástka dorazila ze zahranicí 10.1.R2 a druhá cást opravy byla dokoncena 12.1.R2. DEF usoudila, že nejlépe korespondovaly s kompletností celkové služby (IAS 18.24.c) prímé mzdy, proto vycíslila procento dokoncení na jejich základe. Jelikož prodávala soucástky se ziskem, neprímé výrobní náklady alokovala (IAS 2.19) na základe jak mezd, tak materiálu (koeficientem 0.75). 20.1.R2 zákazník prevzal opravu a zaplatil.
On 12/15/R1, DEF accepted an automobile for repair. The same day mechanic # 47 determined that the repair would require replacing parts costing 7,350 and 9,100 and that associated labor would be 9,250 and 8,100. Since it had the first part in stock, the first portion of the repair was performed on 12/16. The second part arrived from overseas on 1/10.R2 and the repair was completed on 1/12. Since it was deemed to provide the most accurate basis for measuring stage of completeness (IAS 18.24.c), the entity calculated percentage of completion on the basis of direct labor. Since it earned a profit on both parts and labor, it allocated indirect costs (IAS 2.19) on the basis both (using coefficient of 0.75). The customer accepted and paid for the repair on 1/20/R2.
|
12/15/Y1 / 15.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nák. |
1.1.4.3.2.1 |
1,500 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.47 |
1,500 |
||
|
12/16/Y1 / 16.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
2.1.1.1 |
43,575 |
|||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
43,575 |
||
|
COS, initial direct / Nákl. na prodej, prímé vstupní |
5.1.6 |
800 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
7,350 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
9,250 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
12,450 |
||
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nák. |
1.1.4.3.2.1 |
800 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.53 |
7,350 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.320 |
9,250 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
12,450 |
||
|
12/16/Y1 / 16.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash on hand / Pokladna |
1.1.1.1 |
88,725 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1 |
43,575 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
45,150 |
||
|
COS, initial direct / Nákl. na prodej, prímé vstupní |
5.1.6 |
700 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
9,100 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
8,100 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
12,900 |
||
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstup. nákl. |
1.1.4.3.2.1 |
700 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.53 |
9,100 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.320 |
8,100 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
12,900 |
||
Stejná situace s obmenou, kdy se zákazník rozhodl vyzvednout automobil po ukoncení prvního úkonu.
Same facts except the customer picked up the vehicle after the first act.
|
12/15/Y1 / 15.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nák. |
1.1.4.3.2.1 |
1,500 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.47 |
1,500 |
||
|
12/16/Y1 / 16.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
2.1.1.1 |
43,575 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4 |
43,575 |
||
|
COS, initial direct / Nákl. na prodej, prímé vstupní |
5.1.6 |
1,500 |
||
|
COS, parts / Náklady na prodej, soucástky |
5.1.5 |
7,350 |
||
|
COS, wages / Náklady na prodej, mzdy |
5.1.2 |
9,250 |
||
|
COS, overhead / Náklady na prodej, režie |
5.1.3 |
12,450 |
||
|
WIP, initial direct costs / NV, prímé vstupní nákl. |
1.1.4.3.2.1 |
1,500 |
||
|
Inventory, parts / Soucástky na sklade |
1.1.4.5.2.53 |
7,350 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.320 |
9,250 |
||
|
Unallocated overhead / Nealokovaná režie |
1.1.4.3.3 |
12,450 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že mechanik c. 47 nebyl schopen zjistit poruchu a jednotka automobil vrátila.
Same facts except the mechanic # 47 was not able to diagnose the problem and the entity returned the automobile without charge.
|
12/15/Y1 / 15.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Unsuccessful diag. / Neúspešná diagnostika |
6.4.11 |
1,500 |
||
|
Wages and salaries / Platy a mzdy |
2.1.2.2.1.47 |
1,500 |
||
Ukoncená služba / Completed contract
14.12.R1 XYZ uzavrela smlouvu císlo 852, podle níž mela prestehovat pana Nováka z Prahy do Brisbane v Austrálii. 15.12.R1 zamestnanci firmy XYZ naložili nábytek pana Nováka do kontejneru, který si XYZ pronajala od firmy ABC (dodavatel c. 25) za 2.500 a vlastním dopravním prostredkem ho dopravila do prístavu v Hamburgu, kde ho vyložili 16.12.R1. Následující den kontejner prevzala jednotka DEF (dodavatel c. 32), která ho nakonec vyložila v Sydney 18.1.R2 (za tuto službu fakturovala 20.000). 20.1.R2 kontejner prevzala jednotka GHI (dodavatel c. 35) a domácnost pana Nováka nakonec vyložila na míste 21.1.R2 (za tuto službu fakturovala 25.000). Pan Novák uhradil fakturu od firmy XYZ ve výši 90,000 31.12.R2.
On 12/14/R1, XYZ entered into agreement # 85 to move Mr. Smith’s household from Prague to Brisbane, Australia. On 12/15/R1, XYZ’s employees loaded Mr. Smith’s household into a container, rented from ABC (supplier # 25) for 2,500. The container arrived in Hamburg on 12/16/Y1 where it was accepted by DEF (supplier # 32). DEF transported the container to Sydney (at a cost to XYZ of 20,000), where it arrived on 1/18/R2. On 1/20/Y2, GHI (supplier # 35) accepted the container and transported it (at a cost to XYZ of 25,000) to Brisbane. The container was finally unloaded on 1/21/Y2 and Mr. Smith paid 90,000 on 1/31/R2.
|
12/15/Y1 / 15.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
1.1.4.3.2.85 |
2,500 |
|||
|
Trade payable / Závazek z obch. styku |
2.1.1.1.25 |
2,500 |
||
|
12/16/Y1 / 16.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Contract in progress / Probíhající kontrakt |
1.1.4.3.2.85 |
15,000 |
||
|
2.1.2.2.1 |
5,000 |
|||
|
Unall. variable overhead / Nealok. var. režie |
1.1.4.3.2.2.3 |
1,000 |
||
|
Unall. fixed overhead / Nealok. fixní režie |
1.1.4.3.2.2.4 |
9,000 |
||
|
1/18/Y2 / 18.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Inventory, CIP / Zásoby, probíhající kontrakt |
1.1.4.3.2.85 |
20,000 |
||
|
Trade payable / Závazek z obch. styku |
2.1.1.1.32 |
20,000 |
||
|
1/21/Y2 / 21.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Receivable / Pohledávka |
1.1.3.1.85 |
90,000 |
||
|
Revenue / Výnosy |
4.4 |
90,000 |
||
|
COS, rental / Nákl. na prod., pronájem |
5.1.3.2.2 |
2,500 |
||
|
COS, direct wages / Nákl. na prod., prímé mzdy |
5.1.2 |
5,000 |
||
|
COS, fuel / Nákl. na prod., pohonné hmoty |
5.1.1 |
1,000 |
||
|
COS, ind. costs / Nákl. na prod., neprímé náklady |
5.1.7 |
9,000 |
||
|
COS, subcontractor / Nákl. na prod. subdodavatel |
5.1.8 |
45,000 |
||
|
Inventory, CIP / Zásoby, probíhající kontrakt |
1.1.4.3.2.85 |
37,500 |
||
|
Trade payable / Závazek z obch. styku |
2.1.1.1.35 |
25,000 |
||
|
1/31/Y2 / 31.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
90,000 |
||
|
Receivable / Pohledávka |
1.1.3.1.85 |
90,000 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že na ceste ze Sydney do Brisbane nákladní automobil boural a celý náklad shorel. XYZ odhadla, že panu Novákovi vznikla škoda ve výši 1,500,000. Na základe prepravní smlouvy s firmou GHI vycíslila, že má nárok na náhradu škody ve výši 50,000, zatímco na základe dohody s pojištovnou JKL (dodavatel c. 4) má nárok na 1,490,000.
Same facts except that on the way from Sydney to Brisbane, the vehicle crashed and the cargo burned. XYZ estimated that Mr. Smith suffered a loss of 150,000. It also determined that it could claim (on the basis of the contract for transport) 50,000 from GHI and (on the basis of its general insurance contract) 1,490,000 from JKL (supplier # 4), its insurance company.
|
1/22/Y2 / 20.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Insurance claim / Nárok na pojistné plnení |
1.1.5.6.1.4 |
1,490,000 |
||
|
Contract claim / Nárok na odškodné, kontrakt |
1.1.5.6.2.35 |
50,000 |
||
|
Provision, customer / Rezerva, zákazník |
2.1.4.3.85 |
1,500,000 |
||
|
Inventory, CIP / Zásoby, probíhající kontrakt |
1.1.4.3.2.85 |
2,500 |
||
|
Inventory, CIP / Zásoby, probíhající kontrakt |
1.1.4.3.2.85 |
15,000 |
||
|
Inventory, CIP / Zásoby, probíhající kontrakt |
1.1.4.3.2.85 |
20,000 |
||
|
Gain / Zisk |
6.3.5 |
2,500 |
||
31.1.R1 od pojištovny inkasovala 1,490,000 a od firmy GHI 50,000. 30.6.R2 se s panem Novákem nakonec dohodla, že mu vyplatí prokazatelné škody ve výši 900,000 a dalších 500,000 náhradu za psychickou a citovou ujmu. Tentýž den pojištovne vrátila 104,000.
On 1/31/Y2, XYZ received 149,000 from the insurance company and 50,000 from GHI. On 6/30/Y2, it settled with Mr. Novak, paying out 900,000 in actual damages and 500,000 for pain and suffering. The same day, it returned 104,000 to the insurance company.
|
1/31/Y2 / 31.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
1,540,000 |
||
|
Insurance claim / Nárok na pojistné plnení |
1.1.5.6.1.4 |
1,490,000 |
||
|
Contract claim / Nárok na odškodné, kontrakt |
1.1.5.6.2.35 |
50,000 |
||
|
6/30/Y2 / 30.6.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Provision, customer / Rezerva, zákazník |
2.1.4.3. 85 |
1,400,000 |
||
|
Insurance claim / Nárok na pojistné plnení |
1.1.5.6.1.4 |
100,000 |
||
|
Interest expense / Nákladový úrok |
6.2.1 |
4,000 |
||
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
1,504,000 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že XYZ se rozhodla (aby dodržela formálne správné postupy) reverzovat puvodní, nepresný odhad.
Same facts except (for formality’s sake) XYZ decided to reverse the original inaccurate estimate.
|
1/22/Y2 / 20.1.R2 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Provision, customer / Rezerva, zákazník |
2.1.4.3 |
1,500,000 |
||
|
Insurance claim / Nárok na pojistné plnení |
1.1.5.6.1.4 |
1,490,000 |
||
|
Insurance claim / Nárok na pojistné plnení |
1.1.5.6.1.4 |
1,390,000 |
||
|
Provision, customer / Rezerva, zákazník |
2.1.4.3 |
1,400,000 |
||
Dlouhodobé zakázky (projekty) / Long-term (construction) contracts
Metoda procenta dokoncení / The percentage-of-completion method
IAS 11.22: Pokud lze výsledek stavební smlouvy spolehlive odhadnout, jsou výnosy a náklady spojené se stavební smlouvou vykazovány s ohledem na stupen rozpracovanosti stavební cinnosti k rozvahovému dni…
IAS 11.22: When the outcome of a construction contract can be estimated reliably, contract revenue and contract costs associated with the construction contract shall be recognised as revenue and expenses respectively by reference to the stage of completion of the contract activity at the balance sheet date...
Metoda nulového zisku / Zero-profit method
Pokud je výsledek smlouvy nejistý, výnosy nelze spolehlive odhadnout, úctují se pouze do výše nákladu.[25]
When the outcome of a construction contract is uncertain (cannot be reliably estimated), revenue is only recognized to the extent of expenses[26].
Rané fáze kontraktu / Early contract stage
IAS 11.33: Behem rané fáze smlouvy se casto stává, že výsledek smlouvy nelze spolehlive odhadnout. Presto muže být pravdepodobné, že jednotka získá zpet vynaložené náklady smlouvy. Proto se výnos vykazuje jen v rozsahu vynaložených nákladu, u nichž se predpokládá návratnost. Protože výsledek smlouvy nelze spolehlive odhadnout, žádný zisk se nevykazuje. …
IAS 11.33: During the early stages of a contract it is often the case that the outcome of the contract cannot be estimated reliably. Nevertheless, it may be probable that the entity will recover the contract costs incurred. Therefore, contract revenue is recognised only to the extent of costs incurred that are expected to be recoverable. As the outcome of the contract cannot be estimated reliably, no profit is recognised. …
Ztráty / Losses
IAS 11.32: … Ocekávaná ztráta ze stavební smlouvy se okamžite vykáže jako náklad …
IAS 11.33: Pokud nelze výsledek smlouvy spolehlive odhadnout, lze považovat za pravdepodobné, že celkové náklady prekrocí celkové výnosy ze smlouvy. V takových prípadech je treba predpokládané prekrocení celkových nákladu nad výnosy vykázat jako náklad ihned, v souladu s IAS 11.36. Je-li pravdepodobné, že celkové náklady predmetu smlouvy prekrocí celkový výnos ze smlouvy, je ocekávaná ztráta okamžite vykázána jako náklad.
IAS 11.32: An expected loss on the construction contract shall be recognised as an expense immediately …
IAS 11.33: However, even though the outcome of the contract cannot be estimated reliably, it may be probable that total contract costs will exceed total contract revenues. In such cases, any expected excess of total contract costs over total contract revenue for the contract is recognised as an expense immediately in accordance with IAS 11.36 When it is probable that total contract costs will exceed total contract revenue, the expected loss shall be recognised as an expense immediately.
Úcetní postupy / Accounting procedures and policies
Tradicne se procento dokoncení pocítalo na základe skutecne vykonané práce a pak se na základe tohoto procenta vypocítaly jak vykázané výnosy, tak vykázané náklady. Moderním trendem je však úctovat skutecné náklady a pouze na jejich základe vypocítat výnosy. Tento postup se však nedá nazvat „procento dokoncení“, nýbrž metoda „náklad k nákladu“.[27]
Traditionally, percentage of completion was determined on the basis of actual work performed and both revenue and expenses were calculated on the basis of this percentage. Currently, common practice is to record actual expenses (as incurred) and calculate revenue on the basis of these. This method cannot, however, be properly called “percentage of completion” but should rather be referred to as “cost-to-cost basis”[28].
Príklady / Examples
1.1.R1 firma XYZ byla najata na dlouhodobý projekt císlo 123. Zavázala se projekt dokoncit do 2 let za cástku 3.000.000 a odberateli fakturovala zálohy ve výši 250,000 kvartálne (který ihned zaplatil). Firma odhadla, že jí vzniknou celkové náklady ve výši 2.000.000 (pro zjednodušení se predpokládá, že se nekapitalizuje žádný úrok). Projekt se rozhodla sledovat metodou „náklad k nákladu“ (stadium dokoncení samotné práce proto nesledovala).
2.1.R1 vznikl firme první náklad (ve výši 1,000). Behem celého roku jí pak vznikly náklady v celkové výši 900.000. Projekt skutecne dokoncila a odevzdala 31.12.R2, pricemž za druhý rok jí vznikly náklady ve výši 1.100.000.
On 1/1/Y1, XYZ was retained for long-term construction project # 123. It agreed to complete the project in two years for a total fee of 3,000,000 (for simplicity, it is assumed no interest was capitalized) and estimated a cost to complete of 2,000,000. It invoiced the contractee 250,000 quarterly, which the contractee promptly paid. The entity elected to use a cost-to-cost basis and did not, as a result, determine the physical stage of completion.
On 2/1/Y1, it incurred its first cost (of 1,000). During the remainder of the first year it incurred additional costs of 900,000 in total. It completed the project by 12/31/R2, incurring additional year two costs of 1,100,000.
|
1/1/Y1 / 1.1.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
250,000 |
||
|
Contract billings / Fakturace projektu |
2.2.8.2.123 |
250,000 |
||
|
1/2/Y1 / 2.1.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Contract in progress / Probíhající kontrakt |
1.5.3.1.1.123 |
1,000 |
||
|
Payable / Závazek z obchodního styku |
2.1.1.1 |
1,000 |
||
|
2/2/Y1 / 2.2.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Payable / Závazek z obchodního styku |
2.1.1.1 |
1,000 |
||
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
1,000 |
||
|
12/31/Y1 / 31.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
COS, L-T project / Náklady, dlouhodobý projekt |
1.1.1.2 |
900,000 |
||
|
Contract in progress / Probíhající kontrakt |
1.5.3.1.123 |
900,000 |
||
|
Contract billings / Fakturace projektu |
2.2.8.2.123 |
1,000,000 |
||
|
Contract receivable / Pohledávka na kontrakt |
1.5.3.2.123 |
350,000 |
||
|
Revenue, L-T project / Výnosy, dlouh. projekt |
4.5 |
1,350,000[29] |
||
Stejná situace s obmenou, kdy zákazník zaplatil ctvrtletní zálohy ve výši 375,000.
Same facts, except the contractee paid 375,000 quarterly.
|
12/31/Y1 / 31.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
COS, L-T project / Náklady, dlouhodobý projekt |
1.1.1.2 |
900,000 |
||
|
Contract in progress / Probíhající kontrakt |
1.5.3.1.123 |
900,000 |
||
|
Contract billings / Fakturace projektu |
2.2.8.2.123 |
1,000,000 |
||
|
Unearned contr. rev. / Nezasl. proj. výnosy |
2.2.8.2.1 |
600,000 |
||
|
Revenue, L-T project / Výnosy, dlouh. projekt |
4.5 |
1,350,000 |
||
Stejná situace, ovšem s tím, že XYZ financovala projekt 5% pujckou od banky.
Same facts, except XYZ funded the project with a 5% bank loan.
|
12/31/Y1 / 31.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
COS, L-T project / Náklady, dlouhodobý projekt |
1.1.1.2 |
900,000 |
||
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
42,857 |
||
|
Contract in progress / Probíhající kontrakt |
1.5.3.1.123 |
857,143 |
||
|
Contract billings / Fakturace projektu |
2.2.8.2.123 |
1,000,000 |
||
|
Unearned contr. rev. / Nezasl. proj. výnosy |
2.2.8.2.1 |
600,000 |
||
|
Revenue, L-T project / Výnosy, dlouh. projekt |
4.5 |
1,350,000 |
||
Procento dokoncení, speciální úcty / Percentage of completion, special accounts
Pokud se zvolí metoda procenta dokoncení, na sledování projektu se bežne používají tzv. speciální úcty.[30]
1. probíhající kontrakt (pohledávka na kontrakt),
2. fakturace (u probíhajícího kontraktu).
Traditional percentage of completion accounting requires the following special accounts[31].
1. Contract in progress (CIP)
2. Billings (on contract in progress)
Príklady / Examples
1.1.R1 jednotka ABC najala firmu XYZ, aby jí postavila budovu. Smlouva znela na pevnou cástku a obsahovala jasné a závazné podmínky, které umožnily spocítat vecné stadium (procento) dokoncení. Celková smluvní cástka byla 4.000.000 a ocekávané náklady na dokoncení (vcetne úroku) byly 3.000.000. 1.1.R1 jednotka ABC zaplatila zálohu ve výši 1.000.000 a spolecnost XYZ financovala zbytek prostrednictvím úcelové kontokorentní pujcky. Behem R1 XYZ dokoncila 35 % smlouvy císlo 01/14 a vznikly jí náklady ve výši 1.200.000 (vcetne úroku 2.000). Behem R2 jednotka projekt dokoncila a vznikly jí náklady ve výši 1.800.000 (vcetne úroku 80.000).
1/1/Y1, ABC contracted XYZ to construct a building. The contract was a fixed-fee agreement including clear and binding conditions allowing an exact calculation of the stage of completion. The total contract amount was 4,000,000 and estimated costs to complete (including interest) were 3,000,000. 1/1/Y1, ABC paid an advance of 1,000,000 and XYZ financed the remainder using a dedicated line of credit. During 2YY1, XYZ completed 35% of contract # 01/14, incurring costs (including 2,000 interest) of 1,200,000. During Y2, XYZ completed the contract, incurring costs (including interest of 80,000) of 1,800,000.
|
1/1/Y1 / 1.1.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
1,000,000 |
||
|
Billings on contract / Fakturace na kontrakt |
B.1/14 |
1,000,000 |
||
|
1/1/Y1 - 12/31/Y1 / 1.1.R1 – 31.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Contract in progress / Probíhající kontrakt |
CIP.1/14 |
1,200,000 |
||
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
1,198,000 |
||
|
Cash in bank / Banka |
1.1.1.2 |
198,000 |
||
|
Line of credit / Úverová linka |
2.2.3.1 |
198,000 |
||
|
Line of credit / Úverová linka |
2.2.3.1 |
2,000 |
||
31.12.Y1 jednotka pri vytvárení své výsledovky spocítala výnosy (celková kontraktní cástka X % dokoncení = výnosy) a náklady (celkový ocekávaný zbývající náklad[32] X % dokoncení = náklady). Protože o speciálních úctech formálne neúctovala, tyto cástky jednoduše pricetla k ostatním výnosum a nákladum na své výsledovce.
On 12/31/Y1, to prepare its income statement, XYZ calculated revenue (total contract amount x % of completion = revenue) and cost of sales (total remaining costs x % of completion = cost of sales[33]). Since it used special accounts, it did not record these amounts in its general ledger, but simply reported them in its income statement.
|
Revenue / Výnosy |
4.000.000 X 35% = |
1,400,000 |
|
Cost of Sales / Náklady na prodej |
3,000,000 X 35% = |
1,050,000 |
|
Gross profit / Hrubý zisk |
350,000 |
|
Z duvodu vyrovnání své rozvahy zaúctovala rozdíl mezi speciálními úcty „fakturace“ (B.1/14) a “kontrakt“ (CIP 1/14) jako pohledávku.
To balance its balance sheet, it compared Billings (B.1/14) with the Contract in progress (CIP 1/14) and simply recorded the difference as a receivable.
|
12/31/Y1 / 31.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
1.5.3.1.1 |
200,000 |
Stejná situace s obmenou, kdy zákazník zaplatil zálohy v celkové výši 1,500,000 (jednotka nekapitalizovala žádný úrok).
Same facts, except the customer pre-paid 1,500,000 (XYZ did not capitalize any interest).
|
12/31/Y1 / 31.12.R1 |
Pref / Pz |
Dr. / Md |
Cr./ Dal |
|
|
Unearned cont. rev. / Nezasloužené vý. kont. |
2.2.8.2.1 |
300,000 |
||
[1]IAS 2.3: „V okamžiku prodeje se zustatková hodnota zásob zaúctuje jako náklad, a to ve stejném období jako související výnos“.
Z tohoto ustanovení také vyplývá, že aktivace (kde se náklad zaúctuje drív, než související výnos) není konzistentní s požadavky IAS 2, prestože IAS 1 firmám dovoluje sestavovat druhovou výsledovku (kde se aktivace objevuje). Zde se jedná o vnitrní rozpor IFRS (pozustatek jeho historického vývoje), který definitivne odstraní až dokoncení širšího projektu týkajícího se vykazování podle IFRS (viz:gaap.cz/main_page/Cz/main/Extra/dp-prel-views-fin-stmt-presentation_103.pdf).
[2]IAS 18.14: Výnos z prodeje zboží se uznává, jsou-li splneny všechny následující podmínky:
(a) entita (úcetní jednotka) prevedla na kupujícího významná rizika a výhody spojené s vlastnictvím zboží ci výrobku,
(b) entita si nezachovává pokracující manažerskou angažovanost v míre obvykle spojované s vlastnictvím prodaného zboží, ani skutecnou kontrolu nad tímto zbožím,
(c) cástka výnosu muže být spolehlive urcena,
(d) je pravdepodobné, že ekonomické užitky, které jsou s transakcí spojeny, poplynou entite,
(e) vzniklé náklady nebo náklady, které s ohledem na transakci teprve vzniknou, mohou být spolehlive urceny.
[3]IAS 2.34: When inventories are sold, the carrying amount of those inventories shall be recognised as an expense in the period in which the related revenue is recognised.
This requirement also implies that IAS 1 (which allows a “nature of expense” income statement including “Changes in inventories of finished goods and work in progress”, a non-revenue item presented in a way to make it appear as a result of a sale of goods or services) inconsistent with IAS 2. This internal conflict between the two standards is legacy of IFRS’s historical evolution and will, in the near future, be resolved by this project (see: gaap.cz/main_page/Cz/main/Extra/dp-prel-views-fin-stmt-presentation_103.pdf).
[4]IAS 18.14: Revenue from the sale of goods shall be recognised when all the following conditions have been satisfied:
(a) the entity has transferred to the buyer the significant risks and rewards of ownership of the goods;
(b) the entity retains neither continuing managerial involvement to the degree usually associated with ownership nor effective control over the goods sold;
(c) the amount of revenue can be measured reliably;
(d) it is probable that the economic benefits associated with the transaction will flow to the entity; and
(e) the costs incurred or to be incurred in respect of the transaction can be measured reliably.
[5]IAS 2.19: Mají-li poskytovatelé služeb zásoby, vykazují je ve výši na ne vynaložených nákladu. Tyto náklady zahrnují zejména mzdové a ostatní náklady na pracovníky, kterí se bezprostredne podílejí na poskytování služby, vcetne nákladu na dohlížející pracovníky a vcetne príslušných režií. Osobní a jiné náklady vynaložené v souvislosti s prodejem a náklady správního aparátu se nezahrnují do ocenení, ale jsou uznány jako náklady ovlivnující zisk v období, v nemž byly vynaloženy. Náklady na zásoby poskytovatelu služeb nezahrnují marži ani režijní náklady, které se casto promítají do cen úctovaných poskytovateli služeb.
[6]IAS 18.20: Muže-li být spolehlive odhadnut výsledek transakce, která zahrnuje poskytnutí služeb, lze provést uznání výnosu spojených s transakcí odkazem na stupen dokoncení celé transakce k rozvahovému dni. Výsledek transakce lze spolehlive odhadnout, pokud jsou soucasne splneny následující podmínky:
(a) cástku výnosu lze spolehlive urcit,
(b) je pravdepodobné, že ekonomické užitky spojené s transakcí poplynou entite,
(c) k rozvahovému dni je možné spolehlive urcit stupen dokoncení transakce a
(d) vynaložené náklady transakce a náklady jejího dokoncení mohou být spolehlive urceny.
[7]IAS 2.19: To the extent that service providers have inventories, they measure them at the costs of their production. These costs consist primarily of the labour and other costs of personnel directly engaged in providing the service, including supervisory personnel, and attributable overheads. Labour and other costs relating to sales and general administrative personnel are not included but are recognised as expenses in the period in which they are incurred. The cost of inventories of a service provider does not include profit margins or non-attributable overheads that are often factored into prices charged by service providers.
[8]IAS 18.20: When the outcome of a transaction involving the rendering of services can be estimated reliably, revenue associated with the transaction shall be recognised by reference to the stage of completion of the transaction at the end of the reporting period. The outcome of a transaction can be estimated reliably when all the following conditions are satisfied:(a) the amount of revenue can be measured reliably;
(b) it is probable that the economic benefits associated with the transaction will flow to the entity;
(c) the stage of completion of the transaction at the end of the reporting period can be measured reliably; and
(d) the costs incurred for the transaction and the costs to complete the transaction can be measured reliably.
[9]Pokud se jedná o predmet (vec s hmotnou podstatou), IFRS (IAS 18.14) se aplikuje relativne snadno, aniž by v praxi nastávaly vážnejší komplikace. Když se jedná o službu, rizika a výhody vlastnictví se (obvykle) zjistit nemohou, proto IFRS (18.20) toto kritérium vypouští. Problém je však v tom, že jej nicím konkrétním nenahradil. Obsahuje sice abstraktní povídání o procentu dohotovení, pravdepodobnosti ci možnosti urcit výnosy ci náklady, ale nic konkrétního neríká.
Naštestí s výnosem vždy musí vzniknout související pohledávka (ci príjem), a proto se na situace, kde IAS 18 neposkytuje dostatecné instrukce, muže používat IAS 39, kde odstavec 14 ríká: „Úcetní jednotka zaúctuje financní aktivum nebo financní závazek v rozvaze pouze tehdy, kdy se na ní zacnou vztahovat smluvní podmínky nástroje (stane se stranou dohody, ze které nástroj vyplývá).“ Proto výnos související se službou se muže zaúctovat v okamžiku, kdy firme vznikne právne vymahatelný nárok na peníze.
[10]When a transaction involves selling goods, IFRS (IAS 18.14) is precise and concrete, since determining, objectively, when risks and rewards of ownership transfer presents little practical challenge. Unfortunately, when it comes to services, IFRS (18.20) punts. Rather than practically applicable guidance, it resorts to platitudes and advises one to evaluate the stage of completion.
Fortunately, IAS 39.14 is quite specific ”An entity shall recognise a financial asset or a financial liability in its statement of financial position when, and only when, the entity becomes a party to the contractual provisions of the instrument.” Since revenue must always be accompanied by a financial instrument (a receivable) or cash, service revenue may be recognized when an entity completes the service (or its part) and (as a result) gains a legally enforceable right to demand cash.
[11]The entity could record goods in transit, but most companies would not do so (too much effort involved).
[12]Jednotka by sice mohla úctovat o zboží na ceste, ale stále by je vykazovala v zásobách, proto by to vetšina firem neudelala (aby si ušetrila práci).
[13]Zde není duležité, kdo hradí náklady. Duležité je, že v okamžiku, kdy od dodavatele zboží prevezme tretí strana (není podmínkou, že to musí být odberatel), dodavatel predal rizika a výhody vlastnictví, takže má nárok zaúctovat jak výnos, tak náklad. Je také pravdepodobné, že odberatel predmet zaúctuje až v okamžiku prevzetí. Jelikož dopravce o predmetu úctovat nebude (u nej se jedná o službu), predmet nebude na konci roku vykazovat nikdo. Toto dilema kdysi trápilo plánovací komise, ale tvurci IFRS (kterí tvorí úcetní standardy pro jednotlivé podniky, nikoli pro centrálne plánované hospodárství) v tom žádnou nekoncepcnost nevidí.
[14]Individual expense items were accounted for using supplemental tables as shown in example: Perpetual method, job costing, Simplified approach.
[15]Konkrétní nákladové položky se sledovaly pomocí vedlejších tabulek, jak se uvádí v príkladu Zakázková výroba, Zjednodušený postup.
[16]Pokud jednotka není schopná odhadnout, kdy a v jakém rozsahu bude následný servis poskytovat, nezasloužené výnosy (výnosy príštích období) vykazuje lineárne (IAS 18.príloha.11). Související náklady však vykazuje v období, kdy vzniknou.
[17]If the entity is unable to estimate when and to what extent the customer will require the related service, it recognizes (IAS 18.Appendix.11) the revenue over the service period. The related service costs are expensed as incurred.
[18]Tento náklad se skládá ze základní mzdy, prescasu, odvodu, atd. Jelikož se sleduje pomocí doplnkové tabulky, jednotka ho zde úctuje vcelku.
[19]Wage costs comprise basic wages, overtime, social security, health insurance, etc. Since the entity accounts for these components of wage using supplemental tables, they are presented here as a single cost item.
[20]It is probable (50% or more likely) that economic benefits will flow to the entity (IAS 18.20.b).
[21] Without the successful completion of the final act (unloading the household at its final destination) the entire series of acts has no value, the final act is significantly more valuable then the remainder. In this case IAS 18.25 requires the entity to wait, and recognize revenue upon completion of that final act.
[22]Protože bez posledního úkonu (vyložení nábytku) nemá služba stehování žádnou hodnotu, poslední úkon má nesrovnatelne vyšší hodnotu než všechny ostatní úkony. Proto jednotka musela (podle IAS 18.25) pockat a všechny výnosy mohla zaúctovat až po ukoncení posledního úkonu.
[23]Wages are payable to several employees. For simplicity, they are presented here in the aggregate.
[24] Mzdy patrí vícero pracovníkum. Pro prehlednost se zde uvádí dohromady.
[25] Prestože IFRS (IAS 11.32) tento postup formálne neoznacuje jako „metodu“, v literature se bežne nazývá „metodou nulového zisku“, aby se zduraznil její dopad nejen na výsledek hospodarení, ale také na výnosy a náklady.
[26] Although IFRS (IAS 11.32) does explicitly title this method, in literature it is commonly referred to as the Zero profit method to draw attention to its effect not only on net income but also revenue and expense.
[27] Metoda náklad k nákladu nesleduje skutecne vykonanou práci, proto není konzistentní s písmenem IAS 11. Nicméne má své výhody: 1. je jednodušší, 2. muže se úctovat, aniž by se musely tvorit speciální úcty, 3. vetšina auditoru ji považuje za méne subjektivní, takže proti jejímu používání nemívají žádné výhrady.
[28] Although IAS 11 explicitly states that long-term contracts shall be accounted for using the percentage of completion method, the cost-to-cost basis has its advantages: 1. it is easy to use, 2. it does not require special accounts and 3. most auditors find it less subjective and so accept it without qualification.
[29] 900 000 / 2 000 000 X 3 000 000 = 1 350 000
[30] Speciální úcty (podrozvahový) zde použité nejsou soucástí formální úctové soustavy, proto nejsou soucástí vzorové úctové osnovy.
[31] Since they are not, in and of themselves, a formal component of the general ledger, the special accounts used herein are not listed in the sample chart of accounts.
[32] V literature se také casto objevuje kalkulace: celková kontraktní cástka - hrubý zisk x % dokoncení = náklady, ale výsledek obou kalkulací je stejný.
[33] Literature also often defines this calculation as total contract amount – gross profit x % of completion, the result is the same.
[34] Since this is a special entry, it has only the one side. Protože se jedná o speciální zápis, má pouze jednu stranu.
[35] Jedná o speciální zápis, proto má pouze jednu stranu.