Světové účetnictví II online Zpět na seznam

Výsledovka (výkaz zisků a ztrát)
Income statement (statement of changes in financial position)

Výsledovka je běžný název pro výkaz, které se v angličtině jmenuje výkaz změn ve finančním stavu (the statement of changes in financial position), nebo výkaz zisků a ztrát (profit and loss statement nebo-li P&L).

Výsledovka není tak komplikovaná jako rozvaha, a tak se jí v této publikace věnuje jedna kapitola. Tato kapitola je rozdělená do dvou částí. Část první se věnuje samotné výsledovce a vysvětluje položky, které se obvykle na výsledovce objevují, a účetnictví s nimi spojené.

Část druhá se věnuje uznání (rozpoznání) tržeb (revenue recognition). Toto téma je sice velmi důležitá součást US GAAP, ale není tak rozsáhlé, aby bylo nutné ho uvádět v samostatné kapitole.

Výsledovka / formát
Income statement / format

Stejně jako u rozvahy, US GAAP nepředepisuje pevnou formu výsledovky. Firmy na výsledovce musí uvést všechny podstatné[1] (material) položky jako samostatné řádkové položky, a pak významné[2] (significant) položky vysvětlit v příloze. Podle tradice se mohou používat dva formáty výsledovky. Tyto formáty se v angličtině jmenují multiple-step income statement a single-step income statement[3].

Tyto dva formáty nelze chápat jako plnou a zkrácenou formu, protože v obou případech platí stejná pravidla (že se všechny podstatné položky musí uvést zvlášť).

Jediný rozdíl je, že forma multiple-step rozděluje výsledovku podle činnosti (na operační část a neoperační část), zatímco forma single-step rozděluje výsledovku na příjmovou část (kde se uvedou tržby, zisky a ostatní pasivní položky) a výdajové položky (kde se uvedou náklady, ztráty a ostatní aktivní položky).

V praxi se firmy mohou samy rozhodnout, kterou formu chtějí zveřejňovat, ale většina firem používá formu multiple-step.

Příklad formy multiple-step:

XYZ a.s.

Výkaz zisků a ztrát

Pro rok, který skončil 31. prosince 2002

V milionech

Čisté tržby


$200

Náklady na prodané zboží / výrobky


100

Hrubý zisk


100

Operační náklady



Odbyt

$20


Správní náklady



Platy vedení

$20



Výzkum a vývoj

15



Ostatní správní náklady

$5



Celkové správní náklady

40


Celkové běžné operační náklady


60

Výsledek hlavních operací


40

Neoperační položky



Úroky a dividendy přijaté

5


 

Úroky vyplacené

(1)


Zisk z finančních investic

2.5


Ztráta z finančních investic s podstatným vlivem

(1.5)


 

Restrukturalizace

(15)


Celkové neoperační položky


(10)

Operační hospodářský výsledek před zdaněním


30

 

Daň z příjmu


10

Operační hospodářský výsledek po zdanění


20

Vyřazené operační jednotky


 

 

Hospodářský výsledek vyřazené jednotky (po daňovém dopadu $0.5)

1


 

Zisk z prodeje vyřazené jednotky (po daňovém dopadu $3)

$9


Celkový zisk z vyřazené jednotky


10

Hospodářský výsledek před změnou zásady


30

 

Kumulativní dopad změny zásady (po daňovém dopadu ($0.5))


(2)

Hospodářský výsledek před skutečně mimořádnou položkou


28

 

Skutečně mimořádná položka (po daňovém dopadu ($1))


(3)

Běžný hospodářský výsledek


 25

 

Ostatní změny ve vlastním kapitálu (po daňovém dopadu $2)


6

Souhrnný hospodářský výsledek


$31

 


 


Hospodářský výsledek na kmenovou akcii

 

Základní

Zředěný

Operační hospodářský výsledek před zdaněním

$2.00

$1.90

Celkový zisk z vyřazené jednotky

1.00

0.95

Kumulativní dopad změny zásady

(0.20)

(0.19)

Skutečně mimořádná položka

(0.30)

(0.29)

Běžný hospodářský výsledek

2.50

2.39

Souhrnný hospodářský výsledek

$3.10

$2.99




XYZ Co.

Statement of changes in financial position

For the year ended December 31, 2002

In millions

Net sales


$200

Cost of goods sold


100

Gross profit


100

Operating expenses



Selling expenses

$20


Administrative and general expenses



Officer salaries

$20



Research and development

15



Other administrative and general expenses

$5



Total administrative and general expenses

40


Total operating expenses


60

Operating income


40

Non-operating items



Interest and dividends received

5


 

Interest paid

(1)


Gain on investments

2.5


Loss on investments reported using the equity method

(1.5)


 

Restructuring

(15)


Total non-operating items


(10)

Income from general operations before taxes


30

 

Income taxes


10

Income from general operations after taxes


20

Discontinued operations

 

 

Income at discontinued operation (net of $500 tax)

1


 

Gain on sale of discontinued operation (net of $3,000 tax)

9


Total gain from discontinued operations


10

Income before accumulated effect of change in accounting method


30

 

Accumulated effect of change in accounting method (net of ($500) tax)


(2)

Income before extraordinary item


28

 

Extraordinary item (net of ($1,000) tax)


(3)

Net income


 25

 

Other non-owner changes in income (net of $2,000 tax)


6

Comprehensive income


$31

 


 

Earnings per share of common stock


Basic

Diluted

Income from operations after taxes

$2.00

$1.90

Discontinued operation

1.00

0.95

Accumulated effect of change in accounting method

(0.20)

(0.19)

Extraordinary item

(0.30)

(0.29)

Net income

2.50

2.39

Comprehensive income

$3.10

$2.99



Příklad formy single-step:

XYZ a.s.

Výkaz zisků a ztrát

Pro rok, který skončil 31. prosince 2001


V milionech

Tržby a zisky


 

Čisté tržby

$200

Úroky a dividendy přijaté

5

 

Zisk z finančních investic

2.5

Celkové tržby a zisky

207.5

Náklady a ztráty

 

 

Náklady na prodané zboží / výrobky

100

 

Odbyt

20

 

Správní náklady


Platy vedení

$20


Výzkum a vývoj

15


Ostatní správní náklady

$5


Celkové správní náklady

40

 

Úroky vyplacené

1

Ztráta z finančních investic s podstatným vlivem

1.5

 

Restrukturalizace

15

Celkové náklady a ztráty

177.5

Operační hospodářský výsledek před zdaněním

30

Daň z příjmu

10

Operační hospodářský výsledek po zdanění

$20

- atd. -



XYZ Co.

Statement of changes in financial position

For the year ended December 31, 2001


In millions

Revenues and gains

 

Net sales

$200

Interest and dividends received

5

 

Gain on investments

2.5

Total revenues and gains

207.5

Expenses and losses

 

 

Cost of goods sold

100

 

Selling expenses

20

 

Administrative and general expenses


Officer salaries

$20


Research and development

15


Other administrative and general expenses

$5


Total administrative and general expenses

40

 

Interest paid

1

Loss on investments reported using the equity method

1.5

 

Restructuring

15

Total expenses and losses

177.5

Income from general operations before taxes

30

Income taxes

10

Income from general operations after taxes

$20

- etc. -

U prezentace výsledovky je několik zvláštností, na které je nutné upozornit.

Například, ve formě multiple-step se řádka náklady na prodané zboží / výrobky odečítá od řádky čisté tržby, ale tato řádka není označená jako záporná.

Při vykazování je běžné, že pokud je jasné, že se jedna položka odečítá od druhé, odečítaná není označená záporně. Na druhé straně, pokud to není jasné (jako v případě restrukturalizace), tak se položka označí. Dál, pokud se označí jedna položka ve skupině, tak se označí i ostatní, i když je jasné, že se buď přičítají nebo odečítají.

Další zvláštností je, že řádky pod čarou (below-the-line items), nebo-li položky, které se objevují pod řádkou operační hospodářský výsledek po zdanění, se uvádí po zdanění (daňový dopad se uvádí v závorce). Tomuto typu vykazování se říká „po zdanění“ (after tax), a musí se používat pouze pro vyřazené operační jednotky, kumulativní dopad změn zásady a skutečně mimořádné položky, a může se používat pro ostatní změny ve vlastním kapitálu. Ostatní výsledkové položky se takto vykázat nesmí.

Co se zisku na akcie týče, tak ten se má vykázat pro běžný hospodářský výsledek a všechny položky pod čarou včetně souhrnného hospodářského výsledku. Musí se také uvést jak základní zisk na akcie, tak zředěný[4] zisk na akcie.

Jinak při označování jednotlivých položek a zvolení počtu sloupečků se používá stejný postup jako u rozvahy[5].

Výsledovka / tržby
Income statement / revenue

Tržby podle US GAAP jsou vzrůst nebo jiné zlepšení majetku jednotky, nebo snížení závazků (nebo kombinace obou) kvůli dodání zboží nebo výrobků, nebo poskytnutí služeb, či jiných činností, které jsou součástí hlavních nebo podstatných pokračujících ekonomických činností firmy[6].

Tato definice vylučuje české výnosy[7], protože výnosy (jak je chápe český zákon o účetnictví) obsahují položky (jako změna stavu zásob nebo aktivace), které nesplňují tuto definici. Z tohoto důvodu je nutné slovo revenue překládat do češtiny jako tržba.

Výsledovka / tržby / celkové tržby
Income statement / revenue / total revenue

Celkové tržby, celkové peníze nebo nároky na peníze přijaté jako výsledek prodeje výrobků, zboží nebo služeb.

Výsledovka / tržby / čisté tržby
Income statement / revenue / net revenue

Čisté tržby jsou peníze nebo nároky na peníze mínus opravné položky na reklamace a zákonné záruky[8] (returns and allowances), a slevy za rychlé zaplacení (sales discounts).

Zde je nutné zdůraznit, že pouze slevy za rychlé zaplacení se smí vykazovat jako snížení tržeb. Ani slevy, ani tvorba opravné položky na slevy dané na jakýkoliv jiný účel (na příklad množstevní slevy, nebo slevy pro vážené zákazníky, atd.) než rychlé zaplacení, se nesmí vykázat jako snížení tržeb.

Důvod, proč US GAAP takto postupuje je, že firmy nejsou schopné ovlivnit, zda zákazníci těchto slev využijí, nebo ne.

Například firma XYZ prodává své výrobky a dává[9] zákazníkům následující platební podmínky: 2/10 net 30[10]. Jeden měsíc zákazník ABC koupí zboží v hodnotě $10,000 a rozhodne se využít slevy, a tak zaplatí za 8 dní. Protože má nárok na slevu, firmě XYZ tak pošle pouze $9,800.

Firma, protože měla pohledávku zaúčtovanou v nominální hodnotě, tak provede následující zápis:

Peníze

9,800


Opravná položka na slevy za rychlé zaplacení záruky


200 

Pohledávka vůči zákazníkovi číslo 123 (firma ABC)


10,000

Zaúčtování zaplacené faktury číslo 456789.


Cash

9,800


Allowance for sales discounts


200 

Receivable against customer #123 (ABC Inc.)


10,000

To record receipt of payment on invoice # 456789.

Na druhé straně, firmy mají všechny ostatní druhy slev pevně pod kontrolou, a mohou určit, komu je dají a komu ne, a tak není nutné pro tyto slevy vytvářet opravné položky. Tyto slevy se mohou účtovat rovnou do nákladů[11].

Výsledovka / náklady
Income statement / expenses

Náklady jsou pokles nebo spotřebování majetku, nebo nabytí závazků (nebo kombinace obou) kvůli dodání zboží nebo výrobků, nebo poskytnutí služeb či jiných činností, které jsou součástí hlavních nebo podstatných pokračujících ekonomických aktivit firmy.

Výsledovka / náklady / klasifikace
Income statement / expenses / classifications

US GAAP neumožňuje[12] druhové členění nákladů. Podle US GAAP se všechny náklady musí členit podle účelu. Minimální nutné členění je následující:

Náklady na prodané výrobky, zboží nebo služby (cost of goods sold)

Odbyt (selling expenses)
Správa (administrative and general expenses)

Jednou jak firmy splní tuto základní povinnost, mohou pak postupovat tak, jak uznají za vhodné[13]. Poměrně běžné je tak uvést alespoň následující další účely (tyto účely jsou technicky součást správních nákladů, ale firmy je běžně vykazují odděleně):

Výzkum a vývoj (research and development)

Marketing

Jednou jak firma provede toto účelové členění, další podrobnější členění může být druhové.

Výsledovka / náklady / klasifikace / náklady na prodané produkty[14]
Income statement / expenses / cost of goods sold

Náklady na prodané zboží (cost of goods sold) jsou velice důležitá položka pro anglicky mluvícího člověka. Důvod je, že pokud odečte tuto položku od celkových tržeb (revenue), zjistí hrubý zisk (gross profit), a tak je schopen posoudit, jak jsou rentabilní operace podniku. Jinak řečeno, pokud investor zná hrubý zisk, tak ví, kolik firma vydělá na svých výrobcích před tím, než zaplatí vedlejší náklady.

Z pohledu investora je tak řádka náklady na prodané produkty, vedle tržeb, nejdůležitější řádka v celé uzávěrce. Náklady na prodané produkty jsou také hlavním zdrojem nedůvěry zahraničních investorů vůči českému kapitálovému trhu. Důvod je prostý. Český zákon o účetnictví nevede k tomu, aby výrobní společnosti vykazovaly spolehlivou hodnotu pro náklady na prodané produkty (protože výsledovka těchto podniků je rozdělená druhově, náklady na prodané produkty ani neuvádí jako samostatnou položku).

Výsledkem této situace je, že investor (pokud nemá přístup k neveřejným zdrojům) není schopen provést ani tu nejzákladnější finanční analýzu. Bez této informace žádný racionální investor nebude v žádném případě do takového podniku investovat[15].

Aby zabránil vzniku podobné situace na americkém kapitálovém trhu, US GAAP je ohledně nákladů na prodané produkty přísný[16]. US GAAP nejenom omezuje, jaké druhy ekonomických obětí se mohou vykázat jako náklady na prodané produkty, ale také vyžaduje od firem, aby poskytly doplňující informace, pokud tyto náklady jsou podstatné. Firmy tento požadavek mohou splnit tak, že tyto náklady v příloze vysvětlí a/nebo že v příloze uvedou doplňovací tabulku, která je rozebírá.

Příklad doplňovací tabulky pro zboží:


XYZ a.s.

Doplňovací tabulka: náklady na prodané zboží

Pro rok, který skončil 31. prosince 2001

V miliónech

Počáteční stav zboží na skladě


$4

Plus:

Zboží koupené za období

$104


Doprava

2


Pojistné[17]

1



107

Mínus:

Opravná položka pro reklamace[18]

(3)


Opravná položka pro slevy

($2)



(5)

Zboží celkové na prodej


106

Konečný stav zboží na skladě


(6)

Náklady na prodané zboží


$100




XYZ Co.

Supplemental schedule: cost of merchandise sold schedule

For the year ended December 31, 2001

In millions

Beginning merchandise inventory

$4

Add:

Purchases

$104

Freight in

2

Insurance

1

107

Subtract:

Purchase returns and allowances

(3)

Purchase discounts

($2)

(5)

Goods available for sale

106

Ending merchandise inventory

(6)

Cost of goods sold

$100

Příklad doplňovací tabulky pro zboží:

XYZ a.s.

Doplňovací tabulka: náklady na prodané výrobky

Pro rok, který skončil 31. prosince 2001

V miliónech

Počáteční stav rozpracované výroby


$2

Počáteční stav materiálu na skladě

4


Materiál koupený za období

25


Doprava a pojistné

3


Opravná položka pro reklamace a slevy

(5)


Konečný stav materiálu na skladě

(3)


Přímý materiál


24

Přímé výrobní mzdy


36

Výrobní režie



Platy mistrů

6


Opravy a údržba

3


Neskladovatelné dodávky[19]

2


Daně z nemovitostí

1


Odpisy majetků používaných ve výrobě

31


Celková výrobní režie


43

Konečný stav rozpracované výroby


(5)

Náklady na prodané výrobky


$100




XYZ Co.

Supplemental schedule: cost of Goods Manufactured Schedule

For the year ended December 31, 2001

In millions

Beginning work in process inventory


$2

Beginning raw materials inventory

4


Raw material purchases

25


Freight in and insurance

3


Purchase returns, allowances and discounts

(5)


Ending raw materials inventory

(3)


Direct materials


24

Direct wages


36

Manufacturing overhead



Supervisor's salaries

6


Repairs and maintenance

3


Utilities

2


Property taxes

1


Depreciation of manufacturing assets

31


Total manufacturing overhead


43

Ending work in process inventory


(5)

Cost of goods sold


$100




Část přímý materiál je zkrácená verze tabulky náklady na prodané zboží.

Řádka přímé výrobní mzdy by měla obsahovat všechny mzdy a ostatní mzdové náklady (zdravotní, sociální, úrazové atd. připojištění, stravu a další podobné náklady). Na druhé straně nesmí obsahovat žádné z těchto nákladů, pokud nesouvisí přímo a prokazatelně s vykonanou prací.

Například, v tomto období pracovník číslo 12345 strávil 60% svého času tím, že vyráběl výrobky, 20% tím, že opravoval stroje používané ve výrobě a 20% tím, že opravoval automobily používané obchodními zástupci. Firma tak vykáže 60% jeho času jako přímou mzdu, 20% jako součást výrobní režie (oprava a údržba), a 20% jako součást nákladů na odbyt (selling expenses). Není v žádném případě přijatelné vykázat víc než 60% jeho mzdy jako součást přímé výrobní mzdy.

Řádka výrobní režie[20] obsahuje nepřímé náklady spojené s výrobou (jak fixní, tak variabilní). Je proto velmi důležité sledovat náklady spojené s víceúčelovými majetky nebo činnostmi.

Například, firma XYZ vlastní budovu a 70% budovy používá na výrobu, 10% jako sklad materiálu, 10% jako sklad hotových výrobků a 10% jako místnost, kde se provádí výzkum a vývoj. Firma musí rozdělit všechny náklady na 70% výrobní režie (součást nákladů na produkty), 10% přímý materiál (také součást nákladů na produkty, ale odděleně od režie), 10% jako odbyt (selling expense) a 10% jako součást správních nákladů[21] (administrative expenses).

Tento požadavek se vztahuje jak na fixní náklady (jako například odpisy), tak na variabilní náklady (jako například energie). Firma toto rozdělení musí provést logickým a systematickým způsobem. Například pro rozdělení odpisů se často používá zastavěná plocha, nebo případně krychlový objem. Pro variabilní náklady jako energie je lepší mít samostatné elektroměry nebo plynoměry. Nepřímé náklady, jako oprava a údržba, se pak mají sledovat tím, že se dokumentuje, jak dlouho každý pracovník strávil na opravě jakého majetku, a jaké součástky nebo jiný materiál k tomu spotřeboval. Pokud firma toto neudělá logickým a prokazatelným způsobem, tak je v přímém rozporu s požadavky US GAAP.

Co se platů týče, tak je všeobecně povolené do výrobní režie zahrnout platy mistrů (supervisors), včetně jejich vedlejší kompenzace (bonusy, zdravotní a sociální pojištění, atd.). Mistři se podle US GAAP chápou jako ti lidé, kteří přímo dohlížejí na dělníky (ti lidé, kteří sami fyzicky vytvářejí produkty). Jednou jak osoba dohlíží na činnost někoho jiného než dělníka, tak se nedá považovat za mistra a jeho plat se do výrobní režie zahrnout nesmí[22].

Výsledovka / náklady / klasifikace / náklady na tržby
Income statement / expenses / cost of sales

Cost of sales, cost of revenues nebo podobné názvy se často objevují ve výročních správách firem, které vykazují podle US GAAP.

Důvod je, že mnoho firem považuje náklady spojené s prodejem produktů v podstatě za stejné jako náklady na pořízení produktů. Toto je obzvlášť běžné u firem, jejichž produkty jsou služby. Například, firma která se zabývá prodejem, implementací a údržbou softwaru často těžko může rozlišit, kde je překročen práh mezi reklamou spojenou se získáním zákazníka, zákaznickým servisem spojeným s udržením zákazníka, a samotnými náklady spojenými s poskytováním služby.

Například, firma XYZ prodává takovouto službu a jeden její technik dojde k zákazníkovi spravit problém. Během opravy se ukáže, že zákazníkovi by se hodila další služba a tak, protože je se službami technika spokojený, koupí tuto službu rovněž od něj. Jak by měla firma rozdělit tuto návštěvu na produkt, opravu a odbyt, a získání kontraktu na novou službu?

V těchto případech je jednodušší všechny tyto náklady spojit a vykázat je jako náklady na tržby.

Tento postup sice není v souladu s nejstriktnější interpretací US GAAP, ale tato interpretace nepočítá s tím, že víc než dvě třetiny všech firem v dospělých zemích se zabývají poskytováním služeb místo výroby výrobků.

To také znamená, že pokud firma má rozumný obchodní důvod k takovémuto postupu, takto postupovat smí. Jediný požadavek, které na ní US GAAP klade, je tento postup v příloze vysvětlit tak ,aby uživateli výkazů bylo jasné, přesně jaké náklady zahrnuje do nákladů na tržby, a důvod proč to dělá.

Výsledovka / náklady / klasifikace / skladovatelné ekonomické oběti
Income statement / expenses / inventoriable costs

Zásada uznání nákladů[23] (matching principle) říká, že ekonomické oběti (costs) se mají uznat jako náklady (expenses) už v období, kdy se uznaly ty tržby (revenue), které tyto ekonomické oběti umožnily. Pokud se jedná o ekonomické oběti spojené s výrobky (product costs), tato zásada se splní tak, že se tyto položky nejprve zaúčtují do zásob, kde se nechají až do doby prodeje[24].

Tyto skladovatelné ekonomické oběti (inventoriable costs) se pak přeúčtují ze zásob do nákladů, a na výsledovku se promítnou jako náklady na prodané výrobky (cost of goods sold).

Výsledovka / náklady / klasifikace / neskladovatelné ekonomické oběti
Income statement / expenses / non-inventoriable costs

Jsou však určité ekonomické oběti (costs), které se buď logicky nedají uskladnit, nebo kde by jejich uskladnění bylo zbytečně pracné. Tyto položky jsou známé jako neskladovatelné ekonomické oběti (non-inventoriable costs).

Protože se tyto položky nepromítají do nákladů přes zásoby, promítají se do nich v období, ke kterému se vztahují. Tyto položky jsou také známé jako náklady období (period costs).

Náklady období se dají rozdělit na dva druhy. Nejprve jsou to náklady spojení s prodejem (selling expenses) produktů, a za druhé jsou to náklady spojené se všeobecnou správu podniku (administrative expenses).

Výsledovka / náklady / klasifikace / neskladovatelné ekonomické oběti / náklady na odbyt
Income statement / expenses / non-inventoriable costs / selling expenses

Firmy obvykle vynakládají značné prostředky na zabezpečení odbytu svých produktů. Protože tyto náklady obvykle mají značně odlišný charakter od nákladů na prodané výrobky (cost of goods sold) a správních nákladů (administrative expenses), US GAAP je považuje za samostatnou třídu nákladů.

Na tyto náklady se dá dívat jako na mezikrok mezi náklady na prodané produkty a správními náklady. Náklady na prodané produkty jsou tak blízko propojené s produkty, že se mohou uskladnit[25]. Na druhé straně, mezi správními náklady a individuálními produkty neexistuje v podstatě žádná spojitost, a tak by se nikdy uskladnit[26] logicky nemohly.

U nákladů spojených s odbytem existuje spojitost mezi nákladem a produktem, ale obvykle se nemohou uskladnit proto, že vzniknou v momentu prodeje, a nebo velmi blízko k momentu prodeje.

Například, firma XYZ zaměstnává prodejce a platí jim provizi ve výši 5% prodejní ceny produktů, které prodají. 15.6.2001 prodejce 123 prodá nějaký produkt, a má nárok na tuto provizi. Firma produkt vyskladní 16.6.2001 a stejný den ho předá kupci. Firma by logicky mohla provizi prodejce uskladnit 15.6.2001, a znovu vyskladnit 16.6.2001, ale toto by jí nepřineslo žádný hmatatelný užitek, a tak provizi rovnou dá do nákladů 15.6.2001.

Stejná logika se aplikuje na plat prodejce. Firma platí prodejci plat ve výši $30,000. Tento prodejce jeden měsíc prodá 25 produktů, druhý měsíc 35 produktů a třetí pouze 10 produktů. Aplikovat jeho plat na individuální výrobky by tak byl nesmysl. Na druhé straně, zaúčtovat jeho plat do správních nákladů by také byl nesmysl, protože prodejce prodává, a nemá nic společného se správou podniku.

Firmy tak mohou do nákladů na odbyt účtovat všechny položky, kde existuje prokazatelná spojitost s tržbou a nákladem, ale kde není logické náklad uskladňovat. Následující náklady se tak běžně zahrnují do odbytu:

Platy a provize prodejců (salesperson’s salaries and commissions)

Platy a mzdy ostatních prodejních pracovníků[27] (sales support staff wages and salaries)

Výstavy a veletrhy (tradeshows and exhibits)

Cestovné, reprezentace, školení, a podobné náklady (travel, entertainment, training and similar expenses)

Pronájem a odpisy majetků používaných za účelem prodeje (rent and depreciation of sales assets)

Množstevní a podobné slevy, rezervy na opravy a podobné položky (quantity and similar discounts[28], warrantee provisions[29] and similar items)

Rezervy pro kupóny a prémie[30] (provisions for coupons and premiums)

Některé firmy do prodejních nákladů také zahrnují reklamu (advertising). Tento postup sice není v souladu s přísnou definicí nákladů na odbyt, ale US GAAP to firmám umožní, pokud o tom informují v příloze. Pokud firmy tyto náklady vykážou jako samostatnou položku, nebo jako součást správních nákladů, nebo eventuelně jako součást nákladů označených jako marketing, tak toto vysvětlení není nutné.

Pokud se jedná o inzerát, které má jako svou součást kupón, tak náklady spojení se zveřejněním inzerátu (na příklad v tisku) se považují za reklamu, zatímco samotné kupóny by se považovaly za odbyt.

Výsledovka / náklady / klasifikace / neskladovatelné ekonomické oběti / náklady na správu podniku
Income statement / expenses / non-inventoriable costs / administrative expenses

Správní náklady (administrative expenses), nebo-li správní a ostatní náklady (administrative and general expenses) jsou všechny náklady, které nejsou buď náklady na prodané produkty, nebo náklady na odbyt. Tyto náklady obvykle obsahují položky jako:

Platy a bonusy vedení (officers‘ salaries and bonuses)

Platy a mzdy ostatních administrativních pracovníků (administrative staff wages and salaries)

Profesní služby[31] (professional services)

Cestovné, reprezentace, školení, a podobní náklady (travel, entertainment, training and similar expenses)

Pronájem a odpisy majetků používaných za účelem správy (rent and depreciation of administrative assets)

Výzkum a vývoj (research and development)

Marketing

Ostatní (other)

Výsledovka / náklady / klasifikace / neskladovatelné ekonomické oběti / náklady na správu podniku / výzkum a vývoj
Income statement / expenses / non-inventoriable costs / administrative expenses / research and development

Podle vyhlášky SFAS 2 se všechny ekonomické oběti (costs) spojené s výzkumem a vývojem (research and development) musí považovat za náklady období, a proto se nesmí kapitalizovat[32]. Investoři však dobře ví, že prostředky vynaložené na výzkum a vývoj obvykle přinesou firmě budoucí užitky. Z tohoto důvodu považují výzkum a vývoj za „rozumný“ náklad[33].

Vyhláška 2 tak poměrně přesně a podrobně uvádí přesně jaké činnosti se mohou považovat za výzkum a vývoj, a jaké položky se mohou považovat za náklady spojené s těmito činnostmi.

Následující činnosti se mohou považovat za výzkum a vývoj:

Laboratorní výzkum (laboratory research): činnost, kde vědečtí pracovníci hledají nové znalosti nebo poznatky bez toho, aby měli za cíl vytvořit konkrétní výrobek nebo výrobní proces.

Hledání uplatnění pro výzkum (searching for applications for new research): činnost, kde se vědečtí pracovníci nebo jiný personál snaží najít užitečné využití pro výsledky laboratorního výzkumu.

Vymýšlení, navrhování možných produktů nebo výrobních postupů (conceptual formulation and design of possible products / processes).

Testování a ohodnocování potenciálních produktů nebo výrobních procesů (testing in evaluation of possible products / processes).

Modifikace ve složení nebo návrhu potenciálních produktů nebo výrobních procesů (modification of formulation and design of possible products / processes)

Návrh nebo sestavení modelů nebo prototypů (design, construction of prototypes or models)

Návrh nástrojů, násad, forem atd., kde se uplatňuje nový výrobní postup (design of tools, jigs, molds, dies involving new technology). To je situace, kdy na příklad firma nemůže koupit nástroj, které je schopný využívat nějakou novou technologii, a musí si ho vyrobit ve vlastní režii.

Návrh, konstrukce a operace továrny nebo jiného výrobního zařízení, které se nikdy nebude moci stát rentabilní (design, construction, operation of pilot plant on a scale that is not feasible for commercial production). Zde je důležitá podmínka, že nebude možné továrnu provozovat rentabilně, protože tato továrna nikdy nebude schopná produkovat dostatečné množství produktů, aby pokryla náklady spojené s jejím provozem.

Činnost, která je zaměřená na navržení výrobku, které odpovídá nějaké specifické ekonomické potřebě (engineering activity required to advance the design of a product that meets specific and economic requirements and is ready for manufacture). Na příklad, firma vytváří nový výrobek, které ještě na trhu neexistuje . Činnost, která tento výrobek dotáhne do takového konce, že se může zahájit jeho komerční výroba, se dá považovat za součást výzkumu a vývoje. Jednou jak se zahájí komerční výroba, tato nebo podobná činnost se už nedá považovat za výzkum a vývoj.

Poslední bod asi nejlépe vystihuje podstatu výzkumu a vývoje. Pokud firma vytváří nový výrobek nebo typ výrobku, o kterém dopředu neví, zda se na trhu uplatní, nebo zda se uplatní do takové míry, aby vrátil firmě náklady spojené s jeho vývojem, tak se to pravděpodobně dá považovat za výzkum a vývoj.

Následující činnosti se nemohou považovat za výzkum a vývoj:

Technické dohotovení během ranné fáze komerční výroby (engineering follow-through in early phase of production). Na příklad, pokud se zahájí komerční výroba a ukáže se, že původní uspořádání strojů používaných na výrobu se dá vylepšit, náklady spojené s tímto vylepšením se nemohou považovat za výzkum a vývoj.

Kontrola jakosti a rutinní testování výrobku během komerční výroby (quality control during commercial production including routine testing of products).

Práce spojená s dolaďováním výroby a odstraňováním poruch během komerční výroby (trouble-shooting in connection with break-downs during commercial production).

Rutinní a pokračující práce zaměřené na vylepšení nebo obohacení existujících výrobků (routine, ongoing efforts to refine, enrich or otherwise improve qualities of existing products).

Adaptace existujícího výrobku nebo výrobního zařízení kvůli specifickým požadavků specifického zákazníka (adaptation of existing capacity to a particular customer need). Pokud firma vytvoří nový výrobek, protože na to dostala zakázku, nedá se to považovat za výzkum a vývoj, protože je to zákazník, a ne firma, kdo nese riziko ztráty v případě, že trh tento nový výrobek odmítne.

Sezónní nebo jiné periodické změny v designu produktů (seasonal or other periodic product design changes).

Rutinní návrh nástrojů, násad, forem atd., kde se uplatňuje nový výrobní postup (routine design of tools, jigs, molds and dies).

Návrh, konstrukce a operace továrny, nebo jiného výrobního zařízení, které by se mohlo stát rentabilní (activity, including design, construction, engineering related to construction, relocation etc. of plants other than pilot plants).

Právnické služby nebo registrační poplatky spojené s registrací patentů, nebo náklady spojené s hájením těchto práv před soudem (legal work in connection to filing, litigating of patents or arranging licensing)

Po přečtení uvedených činností by mělo být jasné, že někdy se výzkum a vývoj začíná přibližovat činnosti, které se říká marketing, a naopak. Na příklad, když se z rutinní a pokračující práce zaměřené na vylepšení nebo obohacení existujících výrobků stane činnost, která je zaměřená na navržení výrobku, které odpovídá na nějakou specifickou ekonomickou potřebu. V konkrétních situacích je tak nutné používat vlastní úsudek k rozlišení těchto dvou činností[34].

Mnoho z činností, které jsou zde uvedené se sice nemohou považovat za výzkum a vývoj, ale mohly by se považovat za marketing. Obzvlášť bod číslo čtyři.

Jednou jak se zjistí, jaké činnosti se mohou považovat za výzkum a vývoj, je nutné zjistit, jaké druhy ekonomických obětí se mohou označit jako náklady na výzkum a vývoj.

Vyhláška říká, že:

Materiál spotřebovaný během činnosti, která se dá považovat za výzkum a vývoj, se může považovat za náklad na výzkum a vývoj.

V případě, že tento materiál má alternativní využití než konkrétní výzkum a vývoj, ke kterému se používají, smí se kapitalizovat (do zásob) s tím, že se promítne do nákladů, až se použije. Jinak se musí dát do nákladů při pořízení.

Náklady spojené s majetkem, které se používá při činnosti, která se dá považovat za výzkum a vývoj, se mohou považovat za náklad na výzkum a vývoj.

V případě, že tento majetek má alternativní využití[35], smí se kapitalizovat (do HIM) s tím, že se jeho odpisy pak promítnou do nákladů na výzkum a vývoj. Jinak se musí dát do nákladů při pořízení.


Platy a mzdy pracovníků, kteří provádějí činnosti, které se dají považovat za výzkum a vývoj, se mohou považovat za náklad na výzkum a vývoj.

Nehmotný majetek koupený od třetích stran, které se bude používat k činnosti, která se dá považovat za výzkum a vývoj, se může považovat za náklad na výzkum a vývoj.

V případě, že tento majetek má alternativní využití, smí se kapitalizovat (do nehmotného majetku) s tím, že se jeho odpisy pak promítnou do nákladů na výzkum a vývoj. Jinak se musí dát do nákladů při pořízení.


Práce prováděné na zakázku třetími stranami se, pokud se mohou považovat za výzkum a vývoj, mohou označit jako náklady na výzkum a vývoj. Do nákladů se však musí promítnout okamžitě. Nesmí se kapitalizovat.

Žádné ostatní správní nebo jiné náklady (general and administrative expenses) se nikdy nesmí vykázat jako součást, nebo pod názvem výzkum a vývoj. Pokud by to firma udělala, porušila by US GAAP obzvláště hrubým způsobem.

Výsledovka / náklady / klasifikace / neskladovatelné ekonomické oběti / náklady na správu podniku / výzkum a vývoj / software
Income statement / expenses / non-inventoriable costs / administrative expenses / research and development / software

Software je jediná výjimka ke všeobecnému zákazu kapitalizovat náklady na výzkum a vývoj. Za určitých okolností se některé náklady na vývoj softwaru kapitalizovat mohou, i když možnost kapitalizace je značně omezená[36].

Výsledovka / náklady / klasifikace / neskladovatelné ekonomické oběti / náklady na správu podniku / marketing a reklama
Income statement / expenses / non-inventoriable costs / administrative expenses / marketing and advertising

US GAAP pro to, jaké náklady se mohou nebo nemohou označit jako marketing a reklama, nemá žádná specifická pravidla.

Protože auditoři však ví, že investoři chápou podstatu marketingu podobně jako výzkum a vývoj (jako užitečný náklad), obvykle jsou poměrně přísní na to, jaké náklady dovolí označit jako marketing.

Firmy by tak měly vždy být připravené vysvětlit přesně jaké náklady označují jako marketing a reklamu, a připravit si dokumentaci, která to dokládá.

Výsledovka / neoperační položky
Income statement / non-operating items

Neoperační část výsledovky obsahuje položky, které jsou vedlejší, nebo které nesouvisí s hlavní výděleční činností firmy.

Výsledovka / neoperační položky / zisky a ztráty
Income statement / non-operating section / gains and losses

Zisky a ztráty jsou změny v hodnotě majetku nebo závazků – neboli v čistém majetku – z vedlejších činností jednotky, a od všech ostatních transakcí nebo událostí a okolností, kromě tržeb, nákladů, vkladů od majitelů nebo výplat majitelům.

Nejběžnější zisky a ztráty jsou ty, které vznikají u finančních investic. Na -příklad, firma XYZ koupí akcie jiné firmy za $100, a prodá je za $120. Firma má zisk ve výši $20. Proč se to nedá považovat za tržbu?

Protože firma nevyvinula žádné úsilí, aby tento zisk získala, a nemohla ovlivnit jeho výši.

Podobná situace nastane, pokud firma prodá investiční majetek.

Například firma XYZ koupí stroj za $12,000, odepíše ho k $2,000 a pak ho prodá za $3,000. Ačkoliv stroj měla v účetnictví v hodnotě $2,000, dostala za něj $ 3,000, a tak má zisk ve výši $1,000.

Proč nepovažuje US GAAP přijatých $3,000 za tržbu a hodnotu stroje za náklad?

Protože se nejedná o výdělečný čin. Firmy se nezabývají obchodem se svým vlastním investičním majetkem (pouze ho vyřazují, až jim doslouží) a tak není splněná definice tržeb[37] podle US GAAP, a proto se nemůže jednat o tržbu.

Podobná situace také nastane, pokud firma musí odepsat část zásob.

Podle postupu známý jako „lower of cost or market“ firmy musí odepsat zásoby vždy, když trvale poklesne jejich reprodukční hodnota. Protože se tyto poklesy obvykle nedají předem předvídat, podle US GAAP se netvoří žádné opravné položky nebo rezervy, ale zásoby se rovnou odepíší do ztrát[38].

Výsledovka / neoperační položky / ostatní tržby a náklady
Income statement / non-operating section / other revenue and expenses

Označení ostatní tržby (other revenue) se používají pro položky, které mají charakter tržeb (jsou výsledkem výdělečné činnosti), ale nejsou součást hlavních operací.

Obvykle se za ostatní tržby mohou považovat úroky (pokud se firma nezabývá půjčováním peněz), nájemné (pokud se firma nezabývá pronajímáním prostorů), dividendy (pokud se firma nezabývá investováním), podíly na zisku investic, které se účtují metodou konsolidace výsledovek (equity method), atd.

Každá účetní jednotka se pak sama může rozhodnout[39], zda nějaká tržba je pro ní normální tržba, nebo ostatní tržba.

Označení ostatní náklady (other expenses) se používá pro položky, které mají charakter nákladů (přispívají výdělečné činnosti), ale nejsou součást hlavních operací.

Většinou jediné ostatní náklady, které firmy vykazují, jsou nákladové úroky. Tyto pak nevykazují pod názvem ostatní tržby, ale pod názvem nákladové úroky (interest expenses).

Kromě úroků tato část výsledovky také může obsahovat položky, jako na příklad poplatky faktorovi spojené s prodejem pohledávek[40], nebo ostatní finanční náklady (náklady spojené s vedením účtů, získáváním půjček, emisí dluhopisů atd.).

Výsledovka / neoperační položky / neobvyklé nebo nepravidelné zisky a ztráty
Income statement / non-operating section / unusual or infrequent gains or losses

Některé zisky a ztráty, i když nejsou součást výdělečné činnosti, jsou nicméně běžné a opakují se v téměř každém období. Jsou však jiné zisky a ztráty, které jsou buď neobvyklé (jsou spojené s něčím, co se obvykle neděje), nebo nepravidelné[41] (jsou spojené s něčím, co se stává, ale ne v každém ročním období). V US GAAP jsou známy jako unusual or infrequent items, a protože se na výsledovku promítají jako zisky nebo ztráty, v této publikaci se uvádí pod názvem unusual or infrequent gains or losses.

Například, je normální, že firmy v každém období odepíší část svých zásob[42], a tento běžný odpis je normální ztráta. Někdy se však stává, že se změní situace na trhu tak radikálně, že se musí odepsat všechny zásoby. V tomto případě se jedná o nepravidelnou ztrátu[43], která by se vykázala odděleně od ostatních ztrát. Nebo, není běžné, že lidé darují majetek soukromým firmám. Pokud firma takovýto dar dostane, je to pro ní neobvyklý zisk, které by se vykázal odděleně od ostatních zisků.

Často se také stává, že firmy musí reorganizovat nebo restrukturalizovat[44] své operace. V případě, že se jedná o reorganizaci, a ne likvidaci[45], tak náklady spojené s touto činností by se také považovaly buď za neobvyklé, nebo nepravidelné. Ztráta spojená s touto reorganizací nebo restrukturalizací by se pak vykázala odděleně od ostatních ztrát pod názvem jako reorganization charge nebo restructuring charge. 

Výsledovka / běžný hospodářský výsledek před daní z příjmu
Income statement / income from continuing operations before taxes

Tato položka je hospodářský výsledek před zdaněním[46].

Výsledovka / daň z příjmu
Income statement / income taxes

Tato položka je daňový náklad[47].

Výsledovka / běžní hospodářský výsledek po zdanění
Income statement / income from continuing operations after taxes (net income)

Tato položka je hospodářský výsledek po zdanění, nebo-li hospodářský výsledek před zdaněním mínus daňový náklad.

Výsledovka / položky pod čarou
Income statement / below-the-line items

Následující položky se objevují na výsledovce tzv. pod čarou, nebo-li pod řádkou hospodářský výsledek po zdanění.

Tyto položky se také vykazují zvláštním způsobem, které se nazývá po zdanění (net-of-tax[48]). Znamená to, že částka se vykáže po odečtení daně z příjmu, které s částkou souvisí.

Například, firma XYZ má mimořádnou ztrátu ve výši $100,000. Ztráta je daňově účinná, a tak se ní (v případě, že daňová sazba je 30%) vztahuje daň ve výši ($30,000).

Tato položka by se vykázala takto:

Výsledovka

- atd. -


Hospodářský výsledek po zdanění

500

Mimořádná položka


Škody na výrobní hale způsobené požárem (po daňovém dopadu $30)

(70)

Hospodářský výsledek po mimořádné položce

430

- atd. -


Income statement

- etc. -


Income from general operations after taxes

500

Extraordinary loss


Fire damage to factory buildings (net of $30 tax)

(70)

Income from general operations after extraordinary loss

430

- etc. -


Výsledovka / položky pod čarou / vyřazení operace
Income statement / below-the-line items / discontinued operations

V roce 2001 vyšla vyhláška SFAS 144[49], která upravuje vyřazení operace (tuto oblast dřív upravovala vyhláška APB 30).

Vyřazení operace je podle nové vyhlášky definováno jako komponent[50] (component), který je vyřazen prodejem (disposed of by sale), které je opuštěn (disposed of by abandonment), který se vymění za jiný majetek (exchange for similar productive asset), nebo který se předá akcionářům (distributed to owners in a spinoff).

Pokud komponent bude prodán, v momentu rozhodnutí o prodeji, by se jeho hodnota měla změřit tím, že se zjistí reální hodnota všech majetků, které komponent obsahuje, a od této hodnoty se odečtou náklady spojené s vyřazením. Pokud tato hodnota je nižší než účetní hodnota komponentu, komponent se musí odepsat k této hodnotě.

Jednou jak se rozhodne komponent prodávat, komponent by se také měl označit jako „majetek, které bude prodán“ (asset(s) to be disposed of by sale). A v účetnictví by se měl vést (do dne prodeje) v nižší z jeho účetní hodnoty, nebo reální hodnoty mínus náklady spojení s vyřazením.

Pokud komponent bude opuštěn, mělo by se postupovat podobně, jako při změně odhadu, a zbývající odpisová doba se má zkrátit tak, aby byl majetek do dne, kdy je opuštěn, plně odepsaný.

Pokud komponent bude vyměněn za jiný majetek, postupuje se stejně jako u nepeněžních transakcí[51] s tím, že se ztráta zaúčtuje ve dni výměny majetku za jiný majetek.

Pokud komponent bude převeden na akcionáře, převede se v reální hodnotě, a případný rozdíl mezi touto a účetní hodnotou se zaúčtuje jako ztráta ve dni převodu.

V dni, kdy se rozhodne komponent vyřadit (measurement date), se musí začít sledovat hospodářský výsledek toho komponentu. V dni, kdy se komponent vyřadí (disposal date), se vykáže hospodářský výsledek komponentu mezi measurement date a disposal date, a zisk nebo ztráta spojená s vyřazením[52].

Výsledovka / položky pod čarou / souhrnný vliv změny zásady
Income statement / below-the-line section / cumulative effect of changes in accounting principle

Pokud účetní jednotka změní zásadu[53], dopad na výsledovku této změny se vykáže jako položky pod čarou po vyřazených operacích (pokud se v období nějaké operace vyřadily).

Výsledovka / položky pod čarou / skutečně mimořádné položky
Income statement / below-the-line section / extraordinary items

Od roku 2002 by se měl český zákon o účetnictví přiblížit US GAAP a IAS tím, že začne definovat mimořádné položky, tak jak US GAAP a IAS definují extraordinary items[54].

Skutečně mimořádné položky jsou také druh zisků a ztrát[55], ale jsou to zisky a ztráty, které jsou jak nepravidelné, tak neobvyklé[56] (unusual and infrequent).

Všeobecně, skutečně mimořádné položky jsou zásahy vyšší moci (acts of God or governments). Zásahy vyšší moci jsou všeobecně chápané jako živelné pohromy, války, znárodnění a podobné události.

To však neznamená, že všechny živelné pohromy, války, znárodnění, atd. se, a priori, mohou považovat za skutečně mimořádné položky. Na příklad, pokud zemětřesení zničí budovu, dalo by se to považovat za skutečně mimořádnou okolnost, pokud by tato budova stála v Čechách, Pokud by tato budova však stála v Kalifornii, Japonsku nebo Turecku, kde zemětřesení pořád ničí budovy, tak už by to nebyla skutečně mimořádná událost.

Pokud by válka zničila budovy v Rakousku, tak by to byla skutečně mimořádná událost. Pokud by válka zničila budovu v Jugoslávii, tak by to bylo celkem běžné[57].

Za skutečně mimořádnou položku se také mohou považovat určité specifické položky, které jsou uvedené ve vyhláškách. Několik z těchto položek (záporný goodwill[58], zisk z restrukturalizace závazku[59], podíl na skutečně mimořádné položce u jednotky, která se účtuje metodou konsolidace výsledovek[60]) už byly vysvětlené. Další dvě jsou zisky z předčasného vyplacení závazků (SFAS 4) a odpis silničních práv silničních dopravců (SFAS 44).

Kromě těchto položek, žádné jiné zisky a ztráty se nemohou označit podle US GAAP jako skutečně mimořádné.

Výsledovka / souhrnný hospodářský výsledek
Income statement / comprehensive income

Souhrnný hospodářský výsledek je změna v kapitálu obchodní firmy během období s transakcí (a jiných událostí a okolností), kromě transakce majitelů.

V praxi to znamená, že souhrnný hospodářský výsledek je běžný hospodářský výsledek plus určité[61] nerealizované zisky a ztráty[62].

Nerealizované zisky a ztráty z investic klasifikované jako na prodej[63] (unrealized gains and losses on available-for-sale investments).

Nerealizované zisky a ztráty z finančních derivátů označené jako hedge peněžních toků[64] (unrealized gains and losses on derivative instruments used to hedge cash flows).

Zisky a ztráty na převodu investic v cizích měnách[65] (unrealized foreign currency gains and losses).

Zisky a ztráty z úprav minimálních závazků, které vyplývají z důchodového připojištění zaměstnanců[66] (unrealized gains and losses from minimum pension liability adjustments).

Výsledovka / souhrnný hospodářský výsledek / účetní postup
Income statement / comprehensive income / accounting

Účetní postup pro souhrnný hospodářský výsledek není složitý, ale je zvláštní. Je zvláštní proto, že v jednom období mohou z jedné položky vzniknout jak realizované zisky nebo ztráty (které se promítnou do běžného hospodářského výsledku), tak nerealizované zisky nebo ztráty (které se promítnou do souhrnného hospodářského výsledku), a tak musí existovat metoda jak zabránit tomu, aby se započítaly dvakrát.

Nejjednodušší způsob jak tento účetní postup vysvětlit, je příklad. Následující tituly tak nejprve uvádí jednoduchý příklad, kde se účtuje investice do akcií, a pak složitější příklad, kde se účtuje dluhopis[67].

Výsledovka / souhrnný hospodářský výsledek / účetní postup / příklad s akciemi
Income statement / comprehensive income / accounting / example with stock

Následující účetní postup by se měl použít u majetkových cenných papírů. Tento postup sice není povinný, firma však má vždy povinnost dospět ke stejnému výsledku, a tak by tento postup použít měla.

Příklad: 01.01.2001 firma XYZ koupí 1,000 akcií firmy ABC za $10. Tyto akcie klasifikuje jako na prodej[68] (available-for-sale). 31.12.2001 se akcie obchodují na burze za $12, a 31.12.2002 za $15. 31.12.2002 XYZ tyto akcie prodá za tržní cenu (pro přehlednost se daňový dopad v tomto příkladě neuvádí).

01.01.2001

Investice

10,000


Peníze


10,000

Zaúčtování pořízení 1,000 akcií firmy ABC.


Investment

10,000


Cash


10,000

To record purchase of 1,000 shares of ABC stock.


31.12.2001

Investice

2,000


Zisk (vykázaný v OSHV[69])


2,000

Zaúčtování změny reální hodnoty akcií firmy ABC.


Investment

2,000


Gain (disclosed in OCI)


2,000

To record adjustment to the carrying amount of ABC stock to fair value.

Tímto zápisem firma upraví účetní hodnotu investice na rozvaze k reální hodnotě s tím, že nerealizovaný zisk promítne na výsledovku[70] (do souhrnného hospodářského výsledku).

31.12.2001

Zisk (vykázaný v OSHV)

2,000


Kumulace OSHV


2,000

Zaúčtování uzavření výsledkových účtů.


Gain (disclosed in OCI)

2,000


Accumulated OCI


2,000

To close nominal accounts.

Tímto zápisem firma provede závěrečnou operaci, kde uzavře[71] výsledkový účet (OSHV), a převede jeho zůstatek na rozvahu (do kumulace OSHV[72]).

31.12.2002

Investice

3,000


Zisk (vykázaný v OSHV)


3,000

Zaúčtování úpravy účetní hodnoty investice k reální hodnotě.


Investment in stock

3,000


Unrealized gain (disclosed in OCI)


3,000

To record adjustment to the carrying value of investment to fair value.

Tímto zápisem firma znovu upraví účetní hodnotu investice oproti souhrnnému hospodářskému výsledku.

31.12.2002

Peníze

15,000


Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)

5,000


Investice


15,000

Zisk (vykázaný v běžném hospodářském výsledku)


5,000

Zaúčtování prodeje investice.


Cash

15,000


Reclassification adjustment (to OCI)

5,000


Investment in stock


15,000

Gain (to net income)


5,000

To record sale of ABC stock.

Tímto zápisem firma zaúčtuje prodej investice. Důvod, proč zisk účtuje oproti účtu „reklasifikační úprava“ je, aby zabránila dvojitému započítání zisku.

Zde je nutné si uvědomit, že jednou jak se nějaká položka účtuje přes souhrnný hospodářský výsledek, do souhrnného hospodářského výsledku se musí účtovat všechny nerealizované zisky (ztráty) až do momentu prodeje. V momentě prodeje však také vznikne realizovaný zisk (ztráta), které se také musí zaúčtovat.

Pokud by se neprovedla úprava, tak by se tento zisk započítal dvakrát: jednou do souhrnného hospodářského výsledku a podruhé do běžného. Proto je nutné postupovat tímto zvláštním způsobem.

31.12.2002

Zisk (vykázaný v OSHV)

3,000


Kumulace OSHV


3,000

Zisk (vykázaný v běžném hospodářském výsledku)

5,000


Nerozdělený zisk


5,000

Kumulace OSHV

5,000


Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)


5,000

Zaúčtování uzavření výsledkových účtů.


Gain (disclosed in OCI)

3,000


Accumulated OCI


3,000

Gain (disclosed in net income)

5,000


Retained earnings


5,000

Accumulated OCI

5,000


Reclassification adjustment


5,000

To close nominal accounts.

Tímto zápisem firma provede konečnou závěrkovou operaci, kde uzavře všechny výsledkové účty, a také vyjme kumulovaný nerealizovaný zisk z kumulace OSHV. Toto provede tak, že účet „reklasifikační úprava“ uzavře oproti kumulaci OSHV (a tak sníží stav tohoto účtu o všechny nerealizované zisky, které se v něm celou dobu kumulovaly).

Výsledovka / souhrnný hospodářský výsledek / účetní postup / příklad s akciemi včetně dopadu na daně
Income statement / comprehensive income / accounting / example with stock including tax impact

Všechna fakta jsou stejná jako v předchozím příkladě, kromě toho, že XYZ účtuje odloženou daň. V tomto příkladě se předpokládá, že daňová sazba je 30%.

01.01.2001

Investice

10,000


Peníze


10,000

Zaúčtování pořízení 1,000 akcií firmy ABC.


Investment

10,000


Cash


10,000

To record purchase of 1,000 shares of ABC stock.

31.12.2001

Investice

2,000


Zisk (vykázaný v OSHV)


2,000

Daň z příjmu[73]

600


Odložená daň


600

Zaúčtování změny reální hodnoty akcií firmy ABC a odložené daně.


Investment

2,000


Gain (disclosed in OCI)


2,000

Income tax expense

600


Deferred tax liability


600

To record adjustment to the carrying amount of ABC stock to fair value and deferred tax.

31.12.2001

Zisk (vykázaný v OSHV)

2,000


Kumulace OSHV


2,000

Zaúčtování uzavření výsledkových účtů.


Gain (disclosed in OCI)

2,000


Accumulated OCI


2,000

To close nominal accounts.

31.12.2002

Investice

3,000


Zisk (vykázaný v OSHV)


3,000

Daň z příjmu

900


Odložená daň


900

Zaúčtování změny reální hodnoty akcií firmy ABC a odložené daně.


Investment

3,000


Gain (disclosed in OCI)


3,000

Income tax expense

900


Deferred tax liability


900

To record adjustment to the carrying value of investment in ABC stock.

31.12.2002

Peníze

15,000


Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)

5,000


Investice


15,000

Zisk (vykázaný v běžném hospodářském výsledku)


5,000

Zaúčtování prodeje investice.


Cash

15,000


Reclassification adjustment (to OCI)

5,000


Investment in stock


15,000

Gain (to net income)


5,000

To record sale of investment.

31.12.2002

Zisk (vykázaný v OSHV)

3,000


Kumulace OSHV


3,000

Zisk (vykázaný v běžném hospodářském výsledku)

5,000


Nerozdělený zisk


5,000

Kumulace OSHV

5,000


Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)


5,000

Odložená daň

1,500


Splatná daň


1,500

Zaúčtování uzavření výsledkových účtů.


Gain (disclosed in OCI)

3,000


Accumulated OCI


3,000

Gain (disclosed in net income)

5,000


Retained earnings


5,000

Accumulated OCI

5,000


Reclassification adjustment


5,000

Deferred tax liability

1,500


Taxes payable


1,500

To close nominal accounts.

V případě, že by si firma XYZ zvolila možnost tuto investici vykázat jako součást výsledovky, mohla by to udělat přibližně[74] takto:

XYZ a.s.

Výkaz běžného a souhrnného zisků a ztrát

Pro rok, který skončil 31. prosince 2002

2001

2002

Tržby

$100

$120

Náklady

60

75

Zisk (z investice v akciích firmy ABC)

 

5

Běžný hospodářský výsledek před zdaněním

40

50

Daň z příjmu

12

15

Běžný hospodářský výsledek po zdanění

28

35

Souhrnný hospodářský výsledek

 

 

 

Nerealizovaný zisk (po zdanění ve výši $0.6)

1.4

 

 

Nerealizovaný zisk (po zdanění ve výši $0.9)

 

2.1

 

Reklasifikační úprava (po zdanění ve výši $1.5)

 

(3.5)

Souhrnný hospodářský výsledek

$29.4

$33.6

 

 

 

 


XYZ Inc.

Statement of income and comprehensive income

For the year ended December 31, 2002

2001

2002

Revenue

$100

$120

Expenses

60

75

Gain on investments

 

5

Income before taxes

40

50

Income tax expense

12

15

Net income

28

35

Other comprehensive income

 

 

 

Unrealized period holding gain (net of $0.6 tax)

1.4

 

 

Unrealized period holding gain (net of $0.9 tax)

 

2.1

 

Reclassification adjustment (net of $1.5 tax)

 

(3.5)

Comprehensive income

$29.4

$33.6

 

 

 

 

Výsledovka / souhrnný hospodářský výsledek / účetní postup / příklad se směnkami
Income statement / comprehensive income / accounting / example with notes

Co se dlužních cenných papírů týče, základní postup pro účtování souhrnného hospodářského výsledku je stejný jako u majetkových. Na rozdíl od investic do akcií, u investic do dlužních cenných papírů firma také obvykle musí zohlednit diskont nebo prémii. V následujícím příkladě firma pořídila investice za víc než nominální hodnotu, a tak musí správně zohlednit prémii.

Příklad: 01.01.2002 firma ABC prodala 10,000 kusů 10% směnek splatných 31.12.2006 na otevřeném trhu.

Směnky se na trhu obchodovaly takto:

Dne / date

Cena / price

Výnos[75] / yield

01/01/2002

106.0

8.48

12/31/2002

98.0

10.64

12/31/2003

101.0

9.60

12/31/2004

101.0

9.43

12/31/2005

100.5

9.45




01.01.2002 firma XYZ koupila 100 těchto směnek a klasifikovala je jako na prodej (available-for sale). 31.12.2003 směnky prodala na trhu.

První krok, který XYZ učiní, je že si vytvoří následující tabulku, aby správně mohla rozpustit prémii, kterou za směnky zaplatila:

Datum

Čistá účetní hodnota[76]

Výnos

Příjmový úrok

Skutečně přijatý úrok

Rozpuštění prémie

A

B, B = B - F

C

D = B x C

E

F = E - D

31/12/2002

106,000

8.48%

8,987

10,000

1,013

31/12/2003

104,987

8.48%

8,901

10,000

1,099

31/12/2004

103,888

8.48%

8,808

10,000

1,192

31/12/2005

102,696

8.48%

8,707

10,000

1,293

31/12/2006

101,403

8.48%

8,597

10,000

1,403






6,000



Date

Carrying amount

Yield

Interest income

Interest received

Premium amortization

A

B, B = B - F

C

D = B x C

E

F = E - D

12/31/2002

106,000

8.48%

8,987

10,000

1,013

12/31/2003

104,987

8.48%

8,901

10,000

1,099

12/31/2004

103,888

8.48%

8,808

10,000

1,192

12/31/2005

102,696

8.48%

8,707

10,000

1,293

12/31/2006

101,403

8.48%

8,597

10,000

1,403






6,000


Druhý krok je spočítat zisky a ztráty z investice:

Datum

Čistá účetní hodnota

Rozpuštění prémie

Upravená účetní hodnota

Tržní cena

Zisk (ztráta)


A

B

C = A - B

D

E = D - C

01/01/2002




106,000

 

31/12/2002

106,000

1,013

104,987

98,000

(6,987)

31/12/2003

98,000

1,099

96,901

101,000

4,099






2,888



Date

Carrying value

Premium amortization

Adjusted carrying value

Market price

Gain (loss)


A

B

C = A - B

D

E = D - C

01/01/2002




106,000

 

12/31/2002

106,000

1,013

104,987

98,000

(6,987)

12/31/2003

98,000

1,099

96,901

101,000

4,099






2,888

Poslední krok je investici zaúčtovat[77].

01.01.2002

Investice

106,000


Peníze


106,000

Zaúčtování investice do směnek firmy ABC.


Investment

106,000


Cash


106,000

To record investment in ABC Inc. notes.

31.12.2002

Peníze

10,000


Investice


1,013

Příjmový úrok (součást BHV[78])


8,987

Zaúčtování příjmového úroku, rozpuštění prémie a příjem peněz.


Cash

10,000


Investment


1,013

Interest income (net income)


8,987

To record interest income, premium amortization and cash received.


Nerealizovaná ztráta (OSHV[79])

6,987


Investice


6,987

Zaúčtování úpravy investice k reální hodnotě.


Unrealized loss (OCI)

6,987


Investment


6,987

To adjust carrying amount of bond to fair value.


Kumulace OSHV

6,987


Nerealizovaná ztráta (OSHV)


6,987

Příjmový úrok (součást BHV)

8,987


Nerozdělený zisk


8,987

Zavření výsledkových účtů během uzávěrky.


Accumulated OCI

6,987


Unrealized loss (OCI)


6,987

Interest income (net income)

8,987


Retained earnings


8,987

To close income statement accounts at year-end.

31.12.2003

Peníze

10,000


Investice


1,099

Příjmový úrok (součást BHV)


8,901

Zaúčtování příjmového úroku, rozpuštění prémie a příjem peněz.


Cash

10,000


Investment


1,099

Interest income (net income)


8,901

To record interest income, premium amortization and cash received.


Investice

4,099


Nerealizovaný zisk (OSHV)


4,099

Zaúčtování úpravy investice k reální hodnotě.


Investment

4,099


Unrealized gain (OCI)


4,099

To adjust carrying amount of bond to fair value.


Peníze

101,000


Ztráta na prodeji investice (součást BHV)

2,888


Investice


101,000

Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)


2,888

Zaúčtování prodeje investice.


Cash

101,000


Loss on sale of securities (net income)

2,888


Investment


101,000

Reclassification adjustment (OCI)


2,888

To record sale of bond.


Nerealizovaný zisk (OSHV)

4,099


Kumulace OSHV


4,099

Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)

2,888


Kumulace OSHV


2,888

Příjmový úrok (součást BHV)

8,901


Ztráta z prodeje investice (součást BHV)


2,888

Nerozdělený zisk


6,013

Zavření výsledkových účtu během uzávěrky.


Unrealized gain (OCI)

4,099


Accumulated OCI


4,099

Reclassification adjustment (OCI)

2,888


Accumulated OCI


2,888

Interest income (net income)

8,901


Loss on sale of securities (net income)


2,888

Retained earnings


6,013

To close income statement accounts at year-end.

Stejný příklad daňového dopadu (předpokládá se 30% daňová sazba).

01.01.2002

Investice

106,000


Peníze


106,000

Zaúčtování investice do směnek firmy ABC.


Investment

106,000


Cash


106,000

To record investment in ABC Inc. notes.

31.12.2002

Peníze

10,000


Investice


1,013

Příjmový úrok (součást BHV)


8,987

Daňový náklad[80]

2,696


Odložená daň[81]

304


Splatná daň


3,000

Zaúčtování příjmového úroku, rozpuštění prémie, příjem peněz a odložená daň.


Cash

10,000


Investment


1,013

Interest income (net income)


8,987

Tax expense

2,696


Deferred tax

304


Income tax payable


3,000

To record interest income, premium amortization, cash received and deferred tax.


Nerealizovaná ztráta (OSHV)

6,987


Investice


6,987

Odložená daň

2,096


Daňový náklad


2,096

Zaúčtování úpravy investice k reální hodnotě a odložené daně.


Unrealized loss (OCI)

6,987


Investment


6,987

Deferred tax[82]

2,096


Tax expense


2,096

To adjust carrying amount of bond to fair value and record deferred tax.


Kumulace OSHV

6,987


Nerealizovaná ztráta (OSHV)


6,987

Příjmový úrok (součást BHV)

8,987


Daňový náklad[83]


600

Nerozdělený zisk


8,387

Zavření výsledkových účtu během uzávěrky.


Accumulated OCI

6,987


Unrealized loss (OCI)


6,987

Interest income (net income)

8,987


Tax expense


600

Retained earnings


8,387

To close income statement accounts at year-end.

31.12.2003

Peníze

10,000


Investice


1,099

Příjmový úrok (součást BHV)


8,901

Daňový náklad[84]

2,670


Odložená daň[85]

330


Splatná daň


3,000

Zaúčtování příjmového úroku, rozpuštění prémie a příjem peněz.


Cash

10,000


Investment


1,099

Interest income (net income)


8,901

Tax expense

2,670


Deferred tax

330


Income tax payable


3,000

To record interest income, premium amortization, cash received and deferred tax.


Investice

4,099


Nerealizovaný zisk (OSHV)


4,099

Daňový náklad.

1,230


Odložená daň


1,230

Zaúčtování úpravy investice k reální hodnotě a odložená daň.


Investment

4,099


Unrealized gain (OCI)


4,099

Tax expense

1,230


Deferred tax


1,230

To adjust carrying amount of bond to fair value and record deferred tax.


Peníze

101,000


Ztráta na prodeji investice (součást BHV)

2,888


Investice


101,000

Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)


2,888

Pohledávka na vrácenou daň

1,500


Odložená daň


1,500

Zaúčtování prodeje investice a odložené daně.


Cash

101,000


Loss on sale of securities (net income)

2,888


Investment in bonds


101,000

Reclassification adjustment


2,888

Tax receivable

1,500


Deferred tax

1,500

To record sale of bond and deferred tax.


Nerealizovaný zisk (OSHV)

4,099


Kumulace OSHV


4,099

Reklasifikační úprava (vykázaná v OSHV)

2,888


Kumulace OSHV


2,888

Příjmový úrok (součást BHV)

8,901


Ztráta z prodeje investice (součást BHV)


2,888

Nákladový úrok


3,900

Nerozdělený zisk


2,113

Zavření výsledkových účtu během uzávěrky.


Unrealized gain (OCI)

4,099


Accumulated OCI


4,099

Reclassification adjustment

2,888


Accumulated OCI


2,888

Interest income (net income)

8,901


Loss on sale of securities (net income)


2,888

Tax expense


3,900

Retained earnings


2,113

To close income statement accounts at year-end.

Výsledovka / souhrnný hospodářský výsledek / účetní postup / vykazování souhrnného hospodářského výsledku

Income statement / comprehensive income / accounting / display of comprehensive income

Vyhláška 130 dává firmám značnou svobodu[86] při vykazování souhrnného hospodářského výsledku.

Například, jako součást výsledovky.

XYZ a.s.

Výkaz běžného a souhrnného zisků a ztrát

Pro rok, který skončil 31. prosince 2002

Tržby

 

$100

Náklady

 

70

Provozní hospodářský výsledek před zdaněním

 

30

Daň z příjmu související s provozním hospodářským výsledkem

 

(5)

Provozní hospodářský výsledek po zdanění

 

25

Skutečná mimořádná položka (po odečtení daňového dopadu $1.5)

 

(5)

Běžný hospodářský výsledek

 

20

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek

 

 

 

Rozdíl z převodu cizí měny


1

 

Nerealizovaný zisk z finančních investic

 

 

 

Nerealizovaný zisk za období

$3.5 


 

Reklasifikační úprava

($0.5)

 

 

Celkový nerealizovaný zisk z finančních investic


3

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek před zdaněním

 

4

Daň z příjmu související se souhrnným hospodářským výsledkem

 

(1)

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek po zdanění

 

3

Souhrnný hospodářský výsledek

 

$23

 


XYZ Inc.

Statement of income and comprehensive income

For the year ended December 31, 2002

Revenue

 

$100

Expenses

 

70

Income from operations before taxes

 

30

Income tax related to income from operations

 

(5)

Income from operations after taxes

 

25

Extraordinary item (net of $1.5 tax)

 

(5)

Net income

 

20

Other comprehensive income

 

 

 

Foreign currency adjustments


1

 

Unrealized gains on securities

 

 

 

Unrealized period holding gains

3.5

 

 

Reclassification adjustment

(0.5)

 

 

Net unrealized gains on securities


 3

Other comprehensive income before tax

 

4

Income tax related to comprehensive income

 

(1)

Other comprehensive income

 

3

Comprehensive income

 

$23

 

Firmy mohou daňový dopad vykázat jako samostatnou řádku, stejně jako v předchozím příkladě, nebo také jako součást stejné řádky.

V tomto případě by druhá polovina výsledovky vypadala přibližně takto:

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek



Rozdíl z převodu cizí měny (po zdanění ve výši $0.25)


1

Nerealizovaný zisk z finančních investic

 


Nerealizovaný zisk za období (po zdanění ve výši $1)

3


Reklasifikační úprava (po zdanění ve výši ($0.25))

(1)


Celkový nerealizovaný zisk z finančních investic


2

Celkový ostatní souhrnný hospodářský výsledek


3

Souhrnný hospodářský výsledek


$23




Other comprehensive income 



Foreign currency adjustments (net of $0.25 tax)


1

Unrealized gains on securities

 


Unrealized period holding gains (net of $1 tax)

3


Reclassification adjustment (net of ($0.25) tax)

(1)


Net unrealized gains on securities


2

Other comprehensive income


3

Comprehensive income


$23



Další možnost je souhrnný hospodářský výsledek vykázat samostatný výkaz.

XYZ a.s.

Výkaz zisků a ztrát

Pro rok, který skončil 31. prosince 2002

Tržby

 

$100

Náklady

 

75

Provozní hospodářský výsledek před zdaněním

 

25

Daň z příjmu související s provozním hospodářským výsledkem

 

(5)

Běžný hospodářský výsledek


20


XYZ a.s.

Výkaz souhrnného hospodářského výsledku

Pro rok, který skončil 31. prosince 2002

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek

 

 

 

Rozdíl z převodu cizí měny


1

 

Nerealizovaný zisk z finančních investic

 

 

 

Nerealizovaný zisk za období

$3.5 


 

Reklasifikační úprava

($0.5)

 

 

Celkový nerealizovaný zisk z finančních investic


3

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek před zdaněním

 

4

Daň z příjmu související se souhrnným hospodářským výsledkem

 

(1)

Ostatní souhrnný hospodářský výsledek po zdanění

 

3

Souhrnný hospodářský výsledek

 

$23

 



XYZ Inc.

Statement of changes in financial position

For the year ended December 31, 2002

Revenue

 

$100

Expenses

 

75

Income from operations before taxes

 

25

Income tax related to income from operations

 

(5)

Net income

20


XYZ Inc.

Statement of comprehensive income

For the year ended December 31, 2002

Other comprehensive income

 

 

 

Foreign currency adjustments


1

 

Unrealized gains on securities

 

 

 

Unrealized period holding gains

3.5

 

 

Reclassification adjustment

(0.5)

 

 

Net unrealized gains on securities


 3

Other comprehensive income before tax

 

4

Income tax related to comprehensive income

 

(1)

Other comprehensive income

 

3

Comprehensive income

 

$23

 

Poslední možnost je SHV vykázat jako součást výkazu změn v kapitálu.

XYZ a.s.

Výkaz nerozděleného zisku a souhrnného hospodářského výsledku

Pro rok, který skončil 31. prosince 2002

Nerozdělený zisk

 

 

 

Zůstatek k 1.lednu.2002

$125

 

 

Běžný hospodářský výsledek

20

$20

 

Dividendy deklarované 15. prosinci 2002

(15)

 

 

Zůstatek k 31.lednu 2002

130

 

Kumulovaný ostatní souhrnný hospodářský výsledek

 

 

 

Zůstatek k 1.lednu 2002

15

 

 

Rozdíl z převodu cizí měny

 

1

Nerealizovaný zisk z finančních investic po odečtení reklasifikace


3

 

Daňový dopad

 

(1)

 

Ostatní kumulovaný souhrnný hospodářský výsledek

3

3

 

Souhrnný hospodářský výsledek

 

$24

 

Zůstatek k 31.lednu 2002

18

 

Kmenové akcie v nominální hodnotě

 

 

 

Zůstatek k 1.lednu 2002

1

 

 

Nominální hodnota emitovaných akcii

.5

 

 

Zůstatek k 31.lednu 2002

1.5

 

Emisní ážio

 

 

 

Zůstatek k 1.lednu 2002

100

 

 

Na kmenových akciích emitovaných během roku

49

 

 

Zůstatek k 31.lednu 2002

149

 

Celkový vlastní kapitál

$300

 

 


XYZ Inc.

Statement of changes in equity and comprehensive income

For the year ended December 31, 2002

Retained earnings

 

 

 

Balance as of January 1, 2002

$125

 

 

Net income

20

$20

 

Dividends declared on December 15, 2002

(15)

 

 

Balance as of December 31, 2002

130

 

Accumulated other comprehensive income

 

 

 

Balance on January 1, 2002

15

 

 

Foreign currency adjustments

 

1

 

Unrealized gains on securities net of reclassification

 

3

 

Income tax related to comprehensive income items

 

(1)

 

Other comprehensive income

3

3

 

Comprehensive income

 

$23

 

Balance on December 31, 2002

18

 

Common stock at par

 

 

 

Balance on January 1, 2002

1

 

 

Shares issued

.5

 

 

Balance on December 31, 2002

1.5

 

Additional paid-in capital

 

 

 

Balance on January 1, 2002

100

 

 

On common shares issued

49

 

 

Balance on December 31, 2002

149

 

Total equity

$300

 

 




1 Viz: introduction / US GAAP conceptual framework / constraints / materiality.



2 Viz: introduction / US GAAP conceptual framework / constraints / materiality vs. significant.



3 Nenašel jsem vhodný překlad pro tyto dva názvy. Jedno-kroková a více-kroková jsou sice doslovné překlady, ale nevystihují podstatu těchto názvů. Z tohoto důvodu tyto názvy do češtiny nepřekládám. Pokud někdo z Vás zná hezké české názvy pro tyto dvě formy výsledovky, tak bych byl vděčný, pokud byste mi je sdělili na adresu: mladek@gaap.cz.



4 Viz: the balance sheet / liabilities and equity / equity / common stock classifications.



5 Viz: the balance sheet (the statement of financial position).



6 Viz: introduction / US GAAP conceptual framework / 10 elements / revenue.



7 Výnos se dá sémanticky chápat jako revenue. Nicméně věcně tomu tak není. Pokud je nutné přeložit slovo výnos do angličtiny, tak se dá přeložit jako „revenue plus activation“. Slovo activation (aktivace) však nemá anglický ekvivalent, protože tento postup se v anglickém účetnictví nepoužívá. Toto slovo se proto musí vysvětlit. Jeden možný způsob jak ho vysvětlit tak ,aby anglicky mluvící člověk pochopil podstatu této operace, je: activation is the capitalization of previously expensed costs done by debiting an asset account and crediting a earnings account. The earnings account is then disclosed in the income statement alongside of revenue as revenue is understood by US GAAP.



8 Viz: the balance sheet / current assets / receivables / allowance for returns.



9 Tímto způsobem jsou firmy často schopné zvednout cenu pro zákazníky, kteří využívají možnost odebírat na fakturu bez toho, aby to vypadalo, že to takto dělají. Takovéto rozhodnutí se obvykle dělá v rámci úvahy o celkové fakturační politice firmy. Viz: the balance sheet / current assets / receivables / allowance for doubtful accounts / credit policy.



10 Dvouprocentní slevu, pokud se zaplatí do deseti dnů, jinak splatnost do třiceti dnů.



11 Obvykle jako odbyt (selling expenses).



12 IAS tento postup umožňuje jako alternativní postup (pokud se účelové členění uvede v příloze). US GAAP tento alternativní postup v žádném případě neumožňuje.



13 Samozřejmě také vždy budou postupovat tak, aby byly v souladu se zásadou úplné informace. Viz: introduction / US GAAP conceptual framework / principles / full disclosure principle.



14 Slovo „good“ se v angličtině chápe tak, že se může jednat jak o výrobek, tak o zboží, či službu. V češtině je poměrně zavedené používat výraz „náklady na prodané zboží“, pokud se hovoří o anglickém výrazu „cost of goods sold“. I když ve zbytku této knihy také často používám tento výraz, v této části používám výraz, které se mi zdá být přesnější: náklady na prodané produkty, kde produkt se má chápat jako buď výrobek a / nebo zboží a / nebo služba.



15 Články které se sem a tam objevují v zahraničním tisku obvykle citují neprůhledné účetnictví – a obzvlášť neprůhledné výsledovky – jako první nebo druhý hlavní důvod (buď těsně před nebo po právním systému, které neumožní získat odškodnění v případě ztráty), proč by se rozumní investoři českému kapitálovému trhu měli vyhnout.



16 Diskusi o tom, jaké položky se mohou promítnout do nákladů na prodané produkty, najdete pod titulem: the balance sheet / current assets / inventory / income statement classifications.



17 Vedle dopravy a pojistného by se do nákladů na prodané zboží také mohly zahrnout cla, poplatky zprostředkovatelům, a jiné podobné náklady spojené se získáním zboží.



18 Viz: the balance sheet / current assets / receivables / returns and allowances.



19 Elektřina, voda, plyn, vodné, stočné, atd.



20 Zde používám výraz výrobní režie (manufacturing overhead), aby bylo jasné, že se jedná o výrobní režii, a ne žádnou jinou (na příklad správní režie). V angličtině by to nebylo nutné, protože existuje pouze výrobní režie. Všem ostatním druhům nákladů (kromě těch přímo souvisejících s výrobou) se jednoduše říká náklady (expenses). Výraz jako „správní režie“ se tak sice dá do angličtiny přeložit jako administrative overhead, a anglicky mluvící člověk asi pochopí, o co se jedná. Nebude však chápat, proč se nepoužívá výraz administrative expenses, protože bude předpokládat, že žádná firma by neaplikovala část svých správních nákladů na individuální výrobky (postup, které není v US GAAP v žádném případě povolený).



21 Výzkum a vývoj jsou sice součást správních nákladů, ale mohou se také vykázat jako samostatná položka.



22 Protože auditoři vždy předpokládají, že vedení by radši vykazovalo náklady jako součást výrobní režie, než aby je vykázalo buď jako odbyt (selling expenses) nebo správu (administrative expenses), obvykle tuto oblast výsledovky pečlivě prověří a trvají na tom, aby všechny tyto náklady byly řádně odůvodněné a zdokumentované.



23 Viz: introduction / US GAAP conceptual framework / principles / matching principle.



24 Viz: the balance sheet / current assets / inventory / accounting.



25 Viz: income statement / expenses / cost of goods sold / inventoriable costs.



26 Viz: income statement / expenses / cost of goods sold / non-inventoriable costs.



27 Například, platy lidí, kteří se zabývají prodejní logistikou, služby zákazníků, mzdy skladníků ve skladech produktů, mzdy řidičů automobilů, rozvážejících produkty, atd. Pokud některé tyto náklady jsou víceúčelové (na příklad, pokud by se stejný skladník staral o sklad materiálu, a také o sklad produktů), tak by se měly logickým a prokazatelným způsobem rozdělit na tyto účely.



28 Všechny slevy, kromě slev za rychlé zaplacení, se obvykle vykazují zde.



29 Pokud se tvoří opravná položka pro záruky (nad rámec zákonné povinnosti) a podobné opravné položky, tak se obvykle promítnou na výsledovku zde. Pokud se však tvoří opravná položka kvůli defektům (na příklad když výrobce ví, že jeho výrobek způsobil škodu a očekává, že bude muset zaplatit odškodné), tak se obvykle tvoří proti ztrátě, kromě případů, kdy výrobce úmyslně vyrábí vadné výrobky (například proto, že je chce prodávat levně na stáncích nebo v bazarech).



30 Tyto rezervy se tvoří na příklad, pokud firma zveřejní inzerát, kde nabízí slevu, pokud zákazník kupón vystřihne a odevzdá ho prodejci.



31 Auditoři, právníci, konsultanti, atd.



32 Vysvětlení, proč toto US GAAP zakazuje, se nachází pod titulem : the balance sheet / long-lived assets / intangible assets / theoretical foundation.



33 To je velký rozdíl oproti většině ostatních správních nákladů, které akcionáři všeobecně považují za plýtvání peněz, které by se buď mohly investovat do rozvoje operací, nebo vyplatit jako dividendy, nebo použít na nákup vlastních akcií.



34 Na příklad před několika lety jedna známá světová firma přišla na trh s novinkou. Byla to velká, plochá, modrobílá žiletka pro ženy. Když jsem jí poprvé v koupelně uviděl, řekl jsem si „k čemu je to asi dobré? Já bych si s tím asi podřezal krk.“ S touto otázkou jsem také šel za svou ženou, která mi vysvětlila, že je to dobré proto, že to umožňuje ženám si ve vaně kde je špatní světlo si oholit svoje různé tělesné součástky bez toho, aby si je pořezaly. To jsou věci.

Pak jsem si v jednom článku všimnul, že firmu to stálo něco přes čtvrt miliardy dolarů tuto žiletku vytvořit. Otázka je, lze tyto peníze označit jako výzkum a vývoj. Jednoznačně ano. Koho (kromě ženy) by napadlo vyrobit plochou žiletku pro holení různých tělesných součástek po tmě ve vaně. V tomto případě se také tato investice firmě mnohonásobně vrátila, protože tato žiletka se brzy stala bestsellerem, a ovládla víc než půlku trhu s dámskými žiletkami.

Po několika měsících jsem se všimnul, že tato žiletka (která žila u nás doma na vaně) se změnila. Už nebyla bílá s modrým vnitřkem, ale zelená se tmavozeleným vnitřkem z gumy. Dobře, řekl jsem si, asi se lépe drží, když má gumový střed. Ale pak se změnila znovu, už nebyla zelená, ale růžová a měla po sobě třpytky. Když jsem se zeptal své ženy jakou výhodu jí přinášejí třpytky, hbitě změnila diskusi na to, co bude k večeři, a tak jsem se to nikdy nedozvěděl. Možná jsem na tuto záhadu nikdy nepřišel, ale alespoň jsem dostal příklad, které ukazuje rozdíl mezi výzkumem a vývojem a marketingem. Vyrobit velkou bílou plochou dámskou žiletkou možná je výzkum a vývoj, ale přidat třpytky je marketing.



35 Například, pokud firma postaví budovu, ve které vyvíjí výrobek X, a pokud se ukáže, že výrobek X nebude prodejný, tuto budovu může přeměnit na sklad, budova má alternativní využití. Pokud se hodí pouze na vývoj výrobku X a nic jiného, tak nemá alternativní využití.



36 Viz: the balance sheet / long-lived assets / intangible assets / contractual relationships / software developed for resale.



37 SFAC 6 říká, že tržby jsou vzrůst nebo jiné zlepšení majetku jednotky, nebo snížení závazků (nebo kombinace obou) kvůli dodání zboží nebo výrobků, nebo poskytnutí služeb, či jiných činností, které jsou součástí hlavních nebo podstatných pokračujících ekonomických činností firmy.



38 Viz: the balance sheet / current assets / inventory / lower of cost or market / accounting.



39 Po projednání situace s auditorem.



40 Viz: the balance sheet / current assets / receivables / factoring.



41 Pokud by se daly považovat za jak neobvyklé, tak nepravidelné, byly by skutečně mimořádné. Viz: income statement / below-the-line section / extraordinary items.



42 Viz: the balance sheet / current assets / inventory / lower of cost or market / accounting.



43 Pokud by se takové ztráty staly pravidelnými, je obvykle rozumné předpokládat, že firma brzy přestane existovat, protože zbankrotuje.



44 Viz: the balance sheet / long-lived assets / SAB 100 / restructurings and reorganizations.



45 Likvidace by se pak vykazovala jako discontinued operation. Viz: income statement / below-the-line section / discontinued operations.



46 Toto není daňový základ, ale hospodářský výsledek podle US GAAP. Daňový základ se počítá podle daňového zákona, a (pokud se US GAAP aplikuje správně) musí být jiný Viz: other issues / accounting for income taxes.



47 Toto není skutečná částka, která se bude státu odvádět. Daňový náklad bere do úvahy všechny dočasné rozdíly, a (pokud se US GAAP aplikuje správně) musí být jiný než částka, která se odvádí finančnímu úřadu. Viz: other issues / accounting for income taxes.



48 Této části výsledovky se také proto někdy říká „net-of-tax section“.



49 Tato vyhláška také nahradila vyhlášku SFAS 121, která upravovala trvalý pokles hodnoty investičního majetku. Základní postup vyhlášky 121 však zachovala, pouze ho mírně upravila a rozšířila na vyřazené operace.



50 Komponent definován jako operace, pro kterou je možné zjistit peněžní toky, a tak oddělit od celkové firmy. Komponent tak může být menší jednotka, než samostatná operační jednotka (segment) podle vyhlášky SFAS 131 (viz: other issues / segments), a nebo reportovací jednotka (reporting unit) podle vyhlášky SFAS 141 (viz: the balance sheet / long-lived assets / intangible assets / goodwill / impairment of value / reporting unit).



51 Viz: the balance sheet / long-lived assets / PP&E / non-monetary transactions.



52 Rozdíl mezi reální hodnotou komponentu a částkou obdrženou za komponent.



53 Viz: other issues / accounting changes.



54 Protože tato publikace se však vydává před koncem roku 2001, překládat extraordinary items jako mimořádné položky není správné, a proto se zde stále používá název skutečně mimořádné položky.



55 Viz: income statement / non-operating section / gains and losses.



56 Pokud by byly buď a nebo, byly by unusual or infrequent, a ne extraordinary. Viz: income statement / non-operating section / unusual or infrequent gains or losses.



57 Teroristické útoky se obvykle mohou považovat za mimořádné (mimo zemí, kde jsou běžné). Nicméně, nedávno EITF (podvýbor FASB) rozhodl, že škody způsobené teroristickým útokem na Spojené státy 11. září 2001 se nesmí považovat za skutečně mimořádnou ztrátu. EITF takto rozhodl ne proto, že útoky jsou v USA běžné, ale proto, že škody byly tak rozsáhlé a tak těžko vyčíslitelné, že řádně je identifikovat by bylo nemožné. Dál se členové EIFT (a obzvláště hlavní účetní SEC, který je na schůzkách EIFT přítomen jako „pozorovatel“) obávali toho, že mnoho firem využije příležitost kvůli útoku odepsat položky, které by se za normálních okolností nemohly považovat za skutečně mimořádné, a které by se musely tak či tak (kvůli zpomalujícímu se hospodářství) odepsat stejně.



58 Viz: the balance sheet / long-lived assets / intangible assets / goodwill / negative goodwill.



59 Viz: the balance sheet / liabilities and equity / liabilities / long-term liabilities / troubled debt restructuring.



60 Viz: the balance sheet / long-lived assets / investments / equity securities / classification / significant influence / complex equity method example.



61 Vyhláška 130 uvádí 3. Vyhláška SFAS 133 přidává čtvrtou. Do budoucna mohou tento seznam rozšířit také další vyhlášky.



62 Viz : introduction / US GAAP conceptual framework / 10 elements / comprehensive income.



63 Viz: the balance sheet / long-lived assets / investments / debt securities / classification.



64 Viz: the balance sheet / long-lived assets / investments / derivative financial instruments / cash flow hedge.



65 Viz: other issues / foreign currency / investments.



66 Tato oblast se týká především amerických společností, a ne českých. Z tohoto důvodu se této oblasti US GAAP tato publikace nevěnuje.



67 Příklad účtování derivátů najdete pod titulem: the balance sheet / long-lived assets / investments / derivative financial instruments / cash flow hedge / accounting.



68 Viz: the balance sheet / long-lived assets / investments / debt securities / classification.



69 Vyhláška a odborná literatura běžně používá zkratku OCI (other comprehensive income), pokud mluví o položce, která se objevuje ve výsledovce (nebo výkazu souhrnného hospodářského výsledku, nebo ve výkazu změn ve vlastním kapitálu). Tato zkratka by se mohla do češtiny přeložit jako OSHV (ostatní souhrnný hospodářský výsledek).



70 US GAAP sice umožňuje firmám, aby souhrnný hospodářský výsledek také vykázaly na samostatném výkazu, a nebo jako součást výkazu změn ve vlastním kapitálu (viz: income statement / comprehensive income / disclosure), ale vždy se jedná v podstatě o výsledkový účet.



71 Viz: other issues / period end closing.



72 Viz: the balance sheet / liabilities and equity / equity / accumulated other comprehensive income (accumulated OCI).



73 Tato daň se vykáže v období jako navýšení daně z příjmu (viz: income statement / income taxes).



74 Přesná konečná forma záleží na firmě, a odvíjí se od podstatnosti (materiality) jednotlivých položek.



75 Zaokrouhlení.

Skutečné:8.4783%10.6397%9.6006%9.4280%9.4530%



76 Pro přehlednost se v tomto příkladě investice účtuje dohromady s prémií.



77 Pro srozumitelnost se v tomto příkladě ignoruje daňový dopad.



78 Běžného hospodářského výsledku.



79 Ostatní souhrnný hospodářský výsledek.



80 304 = 2,696 x 30%. Viz: other issues / accounting for income taxes.



81 Tento účet se vykáže buď v aktivech nebo v závazcích podle zůstatku.



82 2,096 = 6,987 x 30%.



83 600 = 2,696 - 2,096.



84 304 = 2,696 x 30%. Viz: other issues / accounting for income taxes.



85 Tento účet se vykáže buď v aktivech nebo v závazcích podle zůstatku.



86 Vysvětlení, proč FASB takto rozhodl, najdete pod titulem: introduction / US GAAP conceptual framework / 10 elements / comprehensive income.











Google+


Activate flash to enable translator.
Copyright 1998 - 2016 | 26.Aug.2016 | Design: Frkal.com